Письмо Федеральной налоговой службы
№АС-4-3/11044@ от 05.07.2012
О применении корректировочных счетов-фактур при возврате покупателем товаров, а также по вопросу выставления корректировочных счетов-фактур налоговыми агентами – покупателями имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации банкротами
В соответствии с пунктом 16 статьи 2 Федерального закона от 19 июля 2011 г. № 245-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру.
Согласно пункту 1 статьи 4 указанного Федерального закона данная норма вступила в силу 1 октября 2011 года.
Учитывая изложенное, в случае изменения после 1 октября 2011 года стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных (выполненных, оказанных) до этой даты, необходимо выставлять корректировочный счет-фактуру.
Подпунктом «а» пункта 7 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2011 г. № 1137, установлено, что в части 1 «Выставленные счета-фактуры» журнала учета отражаются показатели счетов-фактур выставленных покупателем – налогоплательщиком продавцу при возврате продавцу принятых покупателем на учет товаров.
Таким образом, при возврате товаров, принятых покупателем – налогоплательщиком налога на добавленную стоимость на учет, счет-фактура по возвращаемым товарам выставляется покупателем. Поэтому в данном случае продавцом корректировочные счета-фактуры не выставляются.
Что касается возврата покупателем товаров, не принятых покупателем на учет, то в этом случае продавцу следует выставлять корректировочные счета-фактуры в порядке, установленном вышеуказанным постановлением.
По вопросу выставления корректировочных счетов-фактур налоговыми агентами – покупателями имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации банкротами, сообщаем, что обязанность составлять счета-фактуры, в том числе корректировочные, для указанных налоговых агентов нормами Налогового кодекса Российской Федерации не установлена.
О применении корректировочных счетов-фактур
Операции по возврату товаров - явление для бизнеса не редкое. Но, как и все хозяйственные операции, они должны найти свое отражение в налоговом учете. Для этого необходимо оформление соответствующих документов, к которым, в частности, относится корректировочный счет-фактура.
В рассматриваемом письме контролеров отражено мнение, что порядок расчетов по налогу на добавленную стоимость и оформление счетов-фактур зависит от факта принятия на учет товаров покупателем. При этом служба руководствуется следующим.
При возврате покупателем продавцу товаров, количество ранее отгруженных товаров фактически изменяется. По общему правилу, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру при уточнении количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).
Однако при возврате товаров необходимость выставить корректировочный счет-фактуру зависит от того, были приняты возвращаемые товары к учету покупателем или нет.
Если покупатель возвращает товар, который он уже принял к учету, продавец выставлять корректировочный счет-фактуру не должен. На это указывает подпункт «а» пункта 7 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по НДС (утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). То есть возврат товара в данном случае рассматривается как обратная реализация.
Если же покупатель возвращаемые товары не принял у себя к учету (например, обнаружил брак при приемке товаров), продавец товаров должен составить корректировочный счет-фактуру. Минфин по данному вопросу рассуждает аналогично (письма Минфина России от 02.03.2012 № 03-07-09/17 и от 27.02.2012 № 03-07-09/11).
Возврат товара не реализация
Контрольные органы считают, что выставлять корректировочный счет-фактуру или нет зависит исключительно от факта принятия на учет товара покупателем. Однако при этом игнорируются причины возврата товара. Ведь поводом для возврата является неисполнение или ненадлежащее исполнение условий договора купли-продажи. При этом обратной реализации не происходит, поскольку эти действия надо рассматривать как односторонний отказ от исполнения договора.
В поддержку данного мнения есть и судебная практика ФАС Московского округа в постановлении от 28.01.2010 № КА-А40/14851-09. Арбитры отметили, что возврат некачественного товара не может классифицироваться как обратная реализация. В соответствие со статьей 475 Гражданского кодекса покупатель, которому передан товар ненадлежащего качества, вправе по своему выбору отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы либо потребовать замены товара ненадлежащего качества товаром, соответствующим договору.
Кроме этого, причиной возврата товара из-за неисполнения договорных условий могут быть:
- отказ продавца передать покупателю относящиеся к товару принадлежности или документы;
- передача продавцом в нарушение договора купли-продажи покупателю меньшего количества товара, чем определено договором;
- нарушение ассортимента переданных товаров;
- передача покупателю товара, подлежащего затариванию и (или) упаковке, без таковой или в ненадлежащей таре и (или) упаковке.
В перечисленных случаях обратной реализации не происходит, следовательно, покупатель не должен составлять при возврате товаров счет-фактуру. При этом продавец должен составить корректировочный счет-фактуру независимо от того, был возвращаемый товар принят на учет покупателем или нет. Покупатель же должен выставить продавцу счет-фактуру при возврате надлежащего товара, если причины возврата не связаны с нарушением существенных условий договора.
Информационно-аналитическое электронное издание «Нормативные акты для бухгалтера»
