Письмо Министерства финансов РФ
№ 03-02-08/1322 от 15.01.2020

Департамент налоговой и таможенной политики рассмотрел обращение от 05.12.2019 и сообщает следующее.

На основании подпункта 4 пункта 1 и пункта 2.1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налоговые органы вправе вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов, сборов, страховых взносов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах.

Пунктами 3 и 10 статьи 88 Кодекса предусмотрено, что, если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом), сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику (плательщику сбора, плательщику страховых взносов, налоговому агенту) с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Определении от 12.07.2006 № 267-О, по смыслу положений статьи 88 Кодекса (в редакции до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ) налоговый орган обязан информировать налогоплательщика об обнаруженных ошибках при заполнении документов и налоговых правонарушениях и требовать от него соответствующих объяснений.

В соответствии с пунктом 5 статьи 88 Кодекса (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ) лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные плательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений плательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 Кодекса.

Обнаружение налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, подтверждается актом налоговой проверки, в котором указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах.

В письме ФНС России от 21.02.2018 № СА-4-9/3514@ отмечено, что направление в адрес плательщика требования о представлении пояснений по выявленным ошибкам в налоговой декларации, по противоречиям между сведениями, содержащимися в представленных документах, по выявленным несоответствиям сведений, представленных плательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, до составления акта налоговой проверки не свидетельствует об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога.

В соответствии с правовой позицией Арбитражного суда Северо-Западного округа, выраженной в постановлении от 06.04.2018 № Ф07-2316/2018 по делу А56-38230/2017, из взаимосвязанного толкования подпунктов 2, 4 и 8 пункта 1 статьи 31 и пунктов 3 и 5 статьи 88 Кодекса, допускающих установление факта совершения налогового правонарушения на основании оценки налоговым органом представляемых налогоплательщиком пояснений и документов, следует обязанность налогоплательщика и, как следствие, право налогового органа истребовать у плательщика пояснения относительно данных, внесенных в налоговую декларацию, при выявлении в ходе камеральной проверки несоответствия между этими данными и сведениями, содержащимися в имеющихся у налогового органа документах. Исходя из этого действия налогового органа, предусмотренные пунктом 3 статьи 88 Кодекса, являются не только правом налогового органа, но и обязательной для налоговых органов процедурой перед составлением акта камеральной налоговой проверки. Полномочия налогового органа, предусмотренные статьей 88 Кодекса, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налога. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более - обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию. Направленность и смысл такой процедуры состоят в том, что она является одним из предусмотренных Кодексом механизмов урегулирования потенциально возникающего или могущего возникнуть налогового спора, поводом для которого является обнаружение налоговым органом при проведении камеральной налоговой проверки различного рода ошибок, противоречий и несоответствий.

Указанная позиция о наличии у налоговых органов полномочий, предусмотренных указанными выше положениями Кодекса, которые не нарушают права и законные интересы плательщиков, по сути поддержана Верховным Судом Российской Федерации в определении от 26.07.2018 № 307-КГ18-10196.