Памятка от редакции журнала «Нормативные акты для бухгалтера»

ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы»

Что делать для перехода на ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы» с 1 января 2024 года

Для перехода на ФСБУ 14/2022 вам нужно провести несколько бухгалтерских мероприятий.

1. Проведите ревизию имеющихся у компании НМА

По новому ФСБУ 14/2022 объектами НМА признаются результаты интеллектуальной деятельности. Ранее в ПБУ 14/2004 все объекты НМА были поименованы отдельно: произведения науки, литературы и искусства; ПО; изобретения; полезные модели, секреты производства (ноу-хау) и т.п. Теперь такого перечня нет. 

С 2024 года в бухучете НМА считается актив с такими признаками (п. 4 ФСБУ 14/2022):

• не имеет материально-вещественной формы;
• используется в обычной деятельности, для предоставления за плату во временное пользование, для управленческих нужд, в деятельности НКО;
• используется более 12 месяцев;
• способен приносить организации доход в будущем;
• может быть выделен или отделен от других активов.

В процессе ревизии вам нужно определить:

1. Объекты, которые по ФСБУ 14/2022 теперь не признаются в бухучете как НМА. Это объекты, которые ранее учитывались как НМА, а теперь должны быть учтены в составе иных активов. В частности, товарные знаки и знаки обслуживания, созданные собственными силами. По ПБУ 14/2007 их учитывали в составе НМА. Теперь же они таковыми не являются. Их нужно учитывать за балансом (п. 9 ФСБУ 14/2022).
2. Объекты, которые ранее вы учитывали в составе других активов, а теперь по новому ФСБУ с 1 января 2024 года их нужно перевести в состав НМА. Это такие объекты, как: средства индивидуализации организации, товаров, работ, услуг и предприятий (фирменные наименования, товарные знаки, знаки обслуживания, др.), кроме созданных собственными силами организации. 

2. Определите порядок перехода на ФСБУ 14/2022

Перейти на ФСБУ 14/2022 можно:

• ретроспективно (п. 52 ФСБУ 14/2022);

• альтернативно (п. 53 ФСБУ 14/2022).

Если будете переходить ретроспективно, нужно пересчитать показатели, так, как если бы ФСБУ 14/2022 применялся с момента приобретения, создания НМА.

При альтернативном способе перехода, показателей за предшествующие периоды пересчитывать не нужно.

3. Переклассифицируйте объекты НМА

В соответствии с ФСБУ 14/2022 в состав НМА нужно включить заключенные ранее лицензионные договоры на получение права использования РИД и средств индивидуализации, учитываемые на счете 97 «Расходы будущих периодов».

Из состава НМА исключайте:

• активы, отвечающие признакам НМА, но имеющие стоимость за единицу ниже лимита, установленного организацией (п. 7 ФСБУ 14/2022). Малоценные НМА спишите в расходы в периоде их возникновения и учитывайте на забалансовом счете. Добавьте этот забалансовый счет в рабочий план счетов (п. 7 ФСБУ 14/2022).
• деловую репутацию, возникшую в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса. Информация о гудвиле формируется в особом порядке, предусмотренном МСФО (IFRS) 3 (п. 10 ФСБУ 14/2022). О нем придется писать в пояснениях к бухотчетности за 2024 год. 

4. Скорректируйте учет расходов на НИОКР

Чтобы определить порядок учета расходов на НИОКР, затраты распределите на затраты, относящиеся:

• к стадии исследований;
• к стадии разработок.

Капитальными вложениями в объект НМА не признаются:

• затраты, относящиеся к стадии исследований;
• затраты, относящиеся к стадии разработок, в отношении которых не соблюдаются условия признания в качестве капвложений;
• затраты, которые организация не может однозначно классифицировать.

Фактические затраты по стадии разработок, признаются капвложениями в НМА при соблюдении условий, установленных пп. 6, 17.3 и 17.5 ФСБУ 26/2020, и при наличии намерений получать в будущем доходы от их использования.

Лицензии, как НМА

С 1 января 2024 года лицензии (разрешения) на осуществление отдельных видов деятельности нужно учитывать как нематериальные активы (НМА). Об этом разъясняет Минфин России в письме от 02.11.2023 г. № 07-01-09/104707.

Учитывать лицензии (разрешения) на осуществление отдельных видов деятельности нужно только по первоначальной стоимости. Переоценка для таких НМА не предусмотрена. Это закреплено в п.18 ФСБУ 14/2022.

Первоначальной стоимостью НМА будет считаться общая сумма капитальных вложений, которые были связны с этим НМА, до признания объекта нематериальных активов в бухгалтерском учете.

Балансовой стоимостью такого НМА будет являться первоначальная стоимость лицензии, уменьшенная на суммы накопленной амортизации. Это предусмотрено п. 29 ФСБУ 14/2022.

Первоначальная стоимость лицензии, уменьшенная на суммы накопленной амортизации, представляет собой ее балансовую стоимость (п. 29 ФСБУ 14/2022).

Для разрешений (лицензий) на осуществление отдельных видов деятельности стандартом закреплен учет только по первоначальной стоимости (п. 18 ФСБУ 14/2022).

При оценке НМА по первоначальной стоимости такая стоимость и сумма накопленной амортизации не подлежат изменению (п. 16 ФСБУ 14/2022).

Исключением являются случаи, установленные новым стандартом. Первоначальная стоимость НМА может меняться при осуществлении капвложений, связанных с улучшением (повышением) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта (п. 28 ФСБУ 14/2022).

Затраты на получение, продление, переоформление, подтверждение прав на осуществление отдельных видов деятельности, согласно специальному разрешению (лицензии), относятся к капитальным вложениям в НМА (подп. «н» п. 5 ФСБУ 26/2020).

Значит, затраты на продление лицензии на осуществление деятельности необходимо относить на увеличение стоимости лицензии, учтенной в составе НМА. При этом очевидно, что увеличится срок полезного использования этого объекта НМА. В дальнейшем начислять амортизацию нужно будет исходя из увеличенной первоначальной стоимости и увеличенного СПИ.

Товарный знак, как НМА

С 1 января 2024 года ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы» является обязательным к применению.

Напомним, по новому ФСБУ 14/2022 к нематериальным активам можно отнести:

•  Результаты интеллектуальной деятельности
•  Разрешения (лицензии) на осуществление отдельных видов деятельности
•  Средства индивидуализации юридического лица, товаров, работ, услуг и предприятий (фирменные наименования, товарные знаки, знаки обслуживания, др.)

Этот стандарт не распространяется на средства индивидуализации компании, созданные своими силами. Затраты на создание товарного знака учитываются в расходах организации (ПБУ 10/99 «Расходы организации») в том периоде, в котором они были понесены. Об этом напоминает Минфин в своем письме от 22.12.2023 №07-01-09/124460.

По ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы» к НМА также не относятся:

• Информация о покупателях (заказчиках) и иных контрагентах организации, созданная собственными силами организации. Ранее такой тип актива вообще не упоминался.
• Интеллектуальные и деловые качества персонала организации, его квалификацию и способность к труду.
• Материальные носители НМА, если организацией принято решение о их учете отдельно от НМА.
• Долгосрочные активы к продаже. Ранее они учитывались в составе НМА. С 2020 г. учитывается в соответствии с ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности».

Как учитывать улучшения НМА по новому ФСБУ 14/2022

Что такое улучшение НМА?

Первоначальная стоимость основных средств и нематериальных активов изменяется в ряде случаев. Речь идет об их достройке, дооборудовании, реконструкции, модернизации, техническом перевооружении, частичной ликвидации и иных аналогичных основаниях. Причем от величины остаточной стоимости ОС и НМА тут ничего не зависит.

А что именно считать работами по достройке, дооборудованию, модернизации? Это работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, нематериальных активов, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Из этих законодательных положений специалисты главного финансового ведомства вывели следующее. В случае достройки, дооборудования, модернизации нематериального актива его первоначальную стоимость увеличивают на цену подобных работ. Размер остаточной стоимости данного НМА влияния не оказывает. А сумму начисленной за один месяц амортизации по такому нематериальному активу рассчитывают так. Его увеличенную первоначальную стоимость надо умножить на норму амортизации, определенную исходя из ранее установленного срока полезного использования для этого НМА.

Усовершенствование НМА

с 31 августа 2023 года первоначальная стоимость НМА изменяется при дооборудовании, реконструкции, модернизации, техническом перевооружении и т.п. Из всего этого перечня работ к нематериальным активам в первую очередь отношение имеет модернизация (то есть апгрейд НМА). Например, обновление товарного знака (ребрендинг) или доработка (улучшение) компьютерной программы.

Важный нюанс. Если планом модернизации предусмотрены определенные этапы, она не считается законченной, пока не будет завершен последний из них. Значит, первоначальная стоимость нематериального актива изменяется не после сдачи каждого этапа, а только после полного завершения модернизации.

Расходы на доработку НМА учитываются в течение периода его использования.

Документами, подтверждающими подобные расходы, могут являться договор, акты выполненных работ и счета, выставленные исполнителем и оплаченные заказчиком.

Бывает, что нематериальный актив усовершенствуют еще до ввода в эксплуатацию. Тогда затраты на такую доработку включают в первоначальную стоимость НМА и в дальнейшем относят на расходы через амортизацию. Тут без изменений.

Проводки

В учете улучшение объекта НМА следует отразить такими проводками.

ДЕБЕТ 08 СУБСЧЕТ «УЛУЧШЕНИЕ НМА» КРЕДИТ 60 (76, 10, 02, 70, 69 И ДР.)

– отражены расходы на улучшение НМА.

Эту проводку делают на основании первичных документов, подтверждающих понесенные расходы.

Следующие две проводки делают на основании счета-фактуры поставщика:

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60 (76)

– отражен входной НДС;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

– принят к вычету входной НДС

На основании приказа, акта о принятии улучшений объекта к учету, справки бухгалтера делают проводку:

ДЕБЕТ 04 КРЕДИТ 08 СУБСЧЕТ «УЛУЧШЕНИЕ НМА»

– увеличена первоначальная стоимость НМА на расходы по его улучшению.

Что сделать с элементами амортизации НМА после улучшения

После принятия на учет улучшений НМА нужно проверить, не меняется ли срок полезного использования этого объекта.

Срок полезного использования может не поменяться. Но если он увеличился, то это нужно зафиксировать: издать приказ руководителя.

При линейном методе амортизация по НМА будет начисляться (п. 40 ФСБУ 14/2022):

• исходя из увеличенной на сумму расходов по улучшению балансовой стоимости;
• и оставшегося срока полезного использования с учетом его увеличения.

Что делать с 97 счетом?

Учтенные на счете 97 «Расходы будущих периодов» неисключительные права на программные продукты следует:

• переклассифицировать в НМА;
• признать балансовую стоимость в качестве их первоначальной стоимости;
• определить срок полезного использования (исходя из оставшегося срока действия лицензионного договора), способ начисления амортизации (скорее всего, это будет линейный способ) и ликвидационную стоимость (в случае отсутствия активного рынка ликвидационная стоимость НМА признается равной нулю) (подп. «б» п. 53 ФСБУ 14/2022).

Переход на новый стандарт в части прав по лицензионному договору отражается в периоде, в котором совершен переход на новый стандарт и в будущих периодах.

В бухгалтерском учете при переклассификации активов в НМА могут быть сделаны записи:

Дебет 04 Кредит 97

– отражены в качестве НМА объекты (права, полученные по лицензионному договору), ранее учитываемые как расходы будущих периодов;

Дебет (-) Кредит Забалансовый счет

– списаны права, полученные по лицензионному договору, учтенные за балансом, в связи с переводом их в состав НМА при переходе на ФСБУ 14/2022.

Если выявятся объекты, отраженные на счете 97, со сроком использования менее 12 месяцев и (или) стоимостью менее установленного лимита, то они единовременно списываются в расходы отчетного периода и продолжают отражаться за балансом.

В данном случае в бухгалтерском учете могут быть сделаны следующие записи:

Дебет 91 Кредит 97

– списаны расходы будущих периодов в связи с переходом на ФСБУ 14/2022.