Письмо Министерства финансов РФ
№03-08-05/33013 от 03.04.2025

Какими признаками обладают постоянные представительства?

Вопрос: О признании деятельности организации приводящей к образованию постоянного представительства в целях налогообложения прибыли в рамках Соглашения между РФ и Республикой Беларусь.

Ответ: Департамент налоговой политики рассмотрел обращение от 30.01.2025 и сообщает, что в соответствии с пунктом 11.8 Регламента Министерства финансов Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 14.09.2018 № 194н, Министерством не осуществляется разъяснение законодательства Российской Федерации, практики его применения, практики применения приказов Министерства, а также толкование норм, терминов и понятий по обращениям, не рассматриваются по существу обращения по проведению экспертиз договоров и иных документов организаций, а также по оценке конкретных хозяйственных ситуаций.

Вместе с тем сообщаем, что между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь действует Соглашение об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.1995 (далее - Соглашение).

В соответствии с положениями статьи 7 Соглашения, согласно которой прибыль предприятия одного Договаривающегося Государства может облагаться налогом только в этом Государстве, если только такое предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через находящееся там постоянное представительство.

Согласно пункту 1 статьи 5 Соглашения термин «постоянное представительство» означает постоянное место деятельности, через которое предприятие одного Государства полностью или частично осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Государстве.

Одновременно отмечаем, что при применении международных договоров Российской Федерации по вопросам налогообложения следует также учитывать Комментарии к Модельной конвенции Организации экономического сотрудничества и развития по налогам на доход и капитал (далее - Комментарии, Модельная конвенция), на основе которой Российской Федерацией заключаются соглашения об избежании двойного налогообложения с иностранными государствами.

В соответствии с Комментариями понятие «постоянное представительство» имеет не организационно-правовое значение, а значение, квалифицирующее деятельность организации, с которым связывается возникновение обязанности данной организации уплачивать налог на прибыль в том государстве, в котором ее деятельность рассматривается как приводящая к образованию постоянного представительства.

Так, в пункте 6 Комментариев к статье 5 «Постоянное представительство» Модельной конвенции определяются критерии образования постоянного представительства, а именно:

•  наличие места деятельности, то есть такого объекта, как помещение, или, в некоторых случаях, механизмов или оборудования;
•  место деятельности должно быть постоянным, то есть оно должно быть организовано как обособленное место с определенной степенью постоянства;
•  ведение предпринимательской деятельности предприятия через такое постоянное место деятельности.

Место деятельности означает любые помещения, средства, оборудование или установки, используемые для ведения предпринимательской деятельности, независимо от того, исключительно они используются для этой цели или нет. Для определения признаков постоянного представительства под местом деятельности следует также понимать имеющееся некоторое пространство в помещении. Следовательно, место деятельности может существовать и без отдельного помещения.

В соответствии с пунктами 11 и 12 Комментариев к статье 5 «Постоянное представительство» Модельной конвенции установлено, что место деятельности может находиться в помещении другого предприятия. Это касается тех случаев, когда в постоянном распоряжении иностранного предприятия находятся определенные помещения (или их часть), принадлежащие другому предприятию.

Согласно второму признаку постоянное представительство может считаться таковым лишь в том случае, если иностранная организация осуществляет свою деятельность на регулярной основе. Критерий «регулярная деятельность» определяется на основе анализа фактического осуществления деятельности в каждом конкретном случае. Следует учитывать характер, количество и содержание совершаемых сделок. Единичные факты совершения операций не могут рассматриваться как регулярная деятельность.

Третьим признаком постоянного представительства иностранной организации является факт осуществления предпринимательской деятельности - деятельности, направленной на получение прибыли. Следует заметить, что для того, чтобы считаться предпринимательской, деятельность не обязательно должна быть постоянной, то есть производиться без перерыва в операциях, но при этом операции должны иметь регулярный характер.

Учитывая вышеизложенное, деятельность лица (организации), обладающая указанными признаками, приводит к образованию постоянного представительства на территории государства, где осуществляется указанная деятельность, что влечет за собой обязанность по уплате налогов в части прибыли (дохода), относящейся к такому постоянному представительству.

Настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм, не конкретизирует нормативные предписания и не является нормативным правовым актом. Письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах сборах имеют информационно-разъяснительный характер и не препятствуют налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.