О восстановлении амортизационной премии при безвозмездной передаче

О восстановлении амортизационной премии

Осуществляя капитальные вложения в основные средства, организация может на законных основаниях значительно снизить свою налоговую нагрузку в части налога на прибыль. Для этого нужно воспользоваться так называемой амортизационной премией, которая позволяет единовременно списать на расходы до 30 процентов стоимости капвложений. Согласно пункту 9 статьи 258 Налогового кодекса РФ (далее – Кодекс) налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 % – в отношении основных средств, относящихся к третьей–седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно). Также расходы в размере не более 10 процентов (не более 30 % – в отношении основных средств, относящихся к третьей–седьмой амортизационным группам), которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 Кодекса. Однако использование такой льготы в некоторых случаях может привести к негативным налоговым последствиям. Если приобретенное основное средство, к первоначальной стоимости которого была применена амортизационная премия, подлежит реализации ранее чем по истечении пяти лет с момента его введения в эксплуатацию, то восстановленная амортизационная премия включается в состав внереализационных доходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором осуществлена реализация. При этом пересчет сумм начисленной амортизации за предыдущие налоговые периоды, а также остаточной стоимости на дату реализации не производится.

Как видим, последствия несоблюдения налогоплательщиком, применившим амортизационную премию, требования о пятилетней заморозке таких основных средств весьма суровы с налоговой точки зрения. Однако требование о восстановлении амортизационной премии сформулировано Кодексом только для случая, когда основное средство было реализовано. В связи с этим у налогоплательщика может возникнуть вопрос: требуется ли восстановление сумм амортизационной премии в случае передачи основного средства на безвозмездной основе? Ранее специалисты финансового министерства не давали прямого ответа. В своих письмах от 20.03.2009 № 03-03-06/1/169 и от 16.03.2009 № 03-03-05/37 они ограничивались лишь общим высказыванием о том, что «восстановление сумм амортизационной премии в случае выбытия основных средств, не признаваемого реализацией в соответствии с главой 25 Кодекса, налоговым законодательством не предусмотрено». Зато теперь такой ответ появился в комментируемом письме. Разберемся по порядку.

Специалисты Минфина России в своем письме напоминают общую норму пункта 1 статьи 39 части первой Кодекса. В ней говорится, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в т. ч. обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу либо передача права собственности на товары (работы, услуги) – на безвозмездной основе. И согласно пункту 1 статьи 146 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Кодекса передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг). Рассматривая положения пункта 1 статьи 39 Кодекса, специалисты Минфина России считают, что приравнивание безвозмездной передачи к реализации должно рассматриваться в рамках каждого самостоятельного налога обособленно. Поэтому положения норм главы 21 Кодекса не могут применяться для оценки безвозмездной передачи как реализации для целей главы 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 248 Кодекса к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы. Для целей главы 25 Кодекса имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги) (п. 2 ст. 248 Кодекса). В соответствии с пунктом 8 статьи 250 Кодекса внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав за исключением случаев, указанных в статье 251 Кодекса.

На основе изложенных норм специалисты финансового министерства приходят к выводу: так как безвозмездная передача имущества (работ, услуг) или имущественных прав в статье 249 Кодекса не поименована, то в целях главы 25 Кодекса она не признается реализацией, а следовательно, восстановление сумм амортизационной премии в случае передачи основного средства на безвозмездной основе законодательством Российской Федерации о налогах и сборах не предусмотрено.