Постановление Арбитражного суда
№17АП-9832/2023-АК от 01.12.2023

Отношения с генеральным директором на ГПД переквалифицировали в трудовые, а контрагенты оказались ненастоящими

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шаламовой Ю.В.,

судей Трефиловой Е.М., Якушева В.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Тауафетдиновой О.Р.,

при участии:

от заявителя: Л., паспорт, доверенность № 05 от 28.11.2023, диплом; Д., паспорт, доверенность № 05 от 28.01.2023,

от заинтересованного лица: А., Т.,

от третьего лица: не явились;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя, общества с ограниченной ответственностью Частная охранная организация «Г»,

на решение Арбитражного суда Пермского края

от 14 июля 2023 года

по делу № А50-7740/2023

по заявлению общества с ограниченной ответственностью Частная охранная организация «Г» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Пермскому краю третье лицо: индивидуальный предприниматель В.

о признании недействительным решения от 30.09.2022 № 1641 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью Частная охранная организация «Г» (далее — заявитель, налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Пермскому краю (далее — заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 30.09.2022 № 1641 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом изменений, внесенных решением от 07.03.2023 № 1641/1.

В порядке статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее — АПК РФ) к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечен индивидуальный предприниматель В.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 14 июля 2023 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить, заявленные требования удовлетворить.

В обоснование жалобы заявитель повторно настаивает на том, что со стороны ООО ЧОО «Г» были соблюдены все разумные действия, исключающие нарушения действующего законодательства при передаче полномочий единоличного исполнительного органа управляющему. Инспекцией в ходе проверки не установлено и в оспариваемом решении не отражено ни одного из признаков, позволяющих в соответствии с трудовым законодательством квалифицировать отношения между налогоплательщиком и В. по договору о передаче полномочий управляющему в 2014 г. в качестве трудовых отношений. Кроме того, для оптимизации рабочего процесса ООО ЧОО «Г» заключило договоры аренды транспортных средств с экипажем с ИП Л., ИП Б., ИП Р. и ИП Г. Деловой целью являлась необходимость перемещения сотрудников, документов, проведения оперативных мероприятий в деятельности Общества, по причине того, что в проверяемый период Общество имело два офиса: в г. Пермь и в г. Березники. Между Обществом и спорными контрагентами отсутствует формальный документооборот, взаимоотношения подтверждаются реальным исполнением работ, что позволяет налогоплательщику учесть в затратах оплату за указанные работы. Ссылается на наличие судебной — арбитражной практики по рассмотрению дел с аналогичными фактическими обстоятельствами дела.

Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу, согласно которому против ее доводов возражает, решение суда считает законным и обоснованным.

В судебном заседании представитель заявителя на доводах жалобы настаивал, представители налогового органа в судебном заседании поддержали доводы отзыва.

В судебном заседании 30.10.2023 объявлен перерыв до 30.10.2023 15:30. После перерыва судебное заседание продолжено в том же составе суда, при ведении протокола тем же секретарем, в присутствии тех же представителей сторон.

После перерыва лицами, участвующими в деле даны дополнительные пояснения.

Исследовав материалы дела, заслушав объяснения лиц явившихся в судебное заседание, арбитражный апелляционный суд, пришел к выводу о необходимости отложения судебного разбирательства, в связи с чем, вынесено определение от 30.10.2023, судебное разбирательство отложено на 29.11.2023.

До начала судебного разбирательства налоговым органом представлено ходатайство о приобщении к материалам дела решения УФНС России по Пермскому краю от 21.11.2023 № 20, которым отменено решение Межрайонной ИФНС России № 11 по Пермскому краю от 30.09.2022 № 1641 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом решения о внесении изменений от 07.03.2023 № 1641/1, решения УФНС России по Пермскому краю от 11.07.2023 № 7, в части доначисления страховых взносов на обязательное медицинское страхование с 01.04.2020 по 31.12.2020 в размере 12 942 руб. и восстановлен налог на прибыль организации за 2020 год в сумме 2 588 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

В ходе судебного разбирательства, представители заявителя на доводах жалобы настаивали, заявили об уточнении наименования организации, новое наименование — общество с ограниченной ответственностью Частная охранная организация «П», представители налогового органа в судебном заседании возражали против удовлетворения апелляционной жалобы, ходатайствовали о приобщении к материалам дела решения УФНС России по Пермскому краю от 21.11.2023 № 20.

Иные лица, участвующие в деле, извещенные надлежащим образом о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, что в соответствии со статьей 156 АПК РФ не препятствует рассмотрению дела в их отсутствие.

В порядке статьи 124 АПК РФ уточнено наименование общества с ограниченной ответственностью Частная охранная организация «Г» на общество с ограниченной ответственностью Частная охранная организация «П» (далее — заявитель, налогоплательщик, Общество).

Судом апелляционной инстанции ходатайство о приобщении к материалам дела решения УФНС России по Пермскому краю от 21.11.2023 № 20 рассмотрено и удовлетворено на основании части 2 статьи 268 АПК РФ.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО ЧОО «Г» за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, в ходе которой установлено:

— неудержание и неперечисление в бюджет налога на доходы физических лиц и страховых взносов с сумм доходов, выплаченных по договору управления управляющему индивидуальному предпринимателю В. ранее являвшемуся руководителем общества, при фактическом выполнении им трудовых функций;

— занижение налога на прибыль организаций по сделкам с индивидуальными предпринимателями Л., Г., Р., Б., О. (договоры аренды транспортных средств с экипажем, снегоболотохода с экипажем, договор на оказание услуг по аэровидеосъемке), в отсутствие фактического оказания услуг.

По итогам выездной налоговой проверки составлен акт от 12.08.2022 № 10691 и вынесено решение от 30.09.2022 № 1641.

По выявленным нарушениям доначислен налог на прибыль, страховые взносы и НДФЛ (2020 год) в общем размере 17 714 569 руб., обществу предложено удержать и перечислить НДФЛ (2018 — 2019 годы) в сумме 2 846 623 руб., начислены пени 5 825 710,76 руб., налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122, пункту 3 статьи 122, пункту 1 статьи 123, пункту 1 статьи 126, пункту 1 статьи 126.1 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в размере 3 495 101 руб. (с учетом смягчающих обстоятельств размер штрафов снижен в 2 раза).

Не согласившись с решением от 30.09.2022 № 1641 общество обратилось в Управление ФНС России по Пермскому краю с апелляционной жалобой.

Решением Управления от 28.12.2022 № 18-18/834 жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

Решением Инспекции № 1641/1 от 07.03.2023 внесены изменения в Решение от 30.09.2022 № 1641 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом Решения УФНС России по Пермскому краю от 28.12.2022 № 18-18/834, уменьшены пени до 4 824 540,13 руб.

Решением Управления ФНС России по Пермскому краю № 7 от 11.07.2023 Решение от 30.09.2022 № 1641 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом решения о внесении изменений от 07.03.2023 № 1641/1) отменено в части доначисления налога на прибыль организаций за 2018-2020 годы в сумме 1 674 586 руб., соответствующего размера пени и штрафа.

Не согласившись с вынесенным налоговым органом решением, заявитель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции не установил правовых оснований для удовлетворения требований заявителя.

Заслушав стороны, оценив в порядке, предусмотренном статьей 71 АПК РФ, имеющиеся в материалах дела доказательства, проверив правильность применения норм материального права, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы, являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 ст. 249 НК РФ).

В силу статьи 252 Кодекса расходы — это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее — Постановление № 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, — достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, то в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ (пункт 2 Постановления № 53).

При проведении выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что налогоплательщик осуществлял охранную деятельность. Единственным заказчиком являлось ПАО «У», с которым обществом заключен договор от 01.09.2014 о возмездном оказании услуг по охране имущества на территории объектов ПАО «У», расположенных в г. Березники, г. Соликамске и в окрестностях данных городов.

С момента регистрации ООО ЧОО «Г» 14.05.2014 руководителем общества являлся В.

В. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 01.10.2014 и применяет упрощенную систему налогообложения (объект «доходы»).

Участником общества Оськиным Г.К. 20.10.2014 принято решение о досрочном прекращении полномочий генерального директора В. и передаче с 21.10.2014 полномочий единоличного исполнительного органа ООО ЧОО «Г» управляющему. В качестве управляющего утвержден ИП В.

Обществом 21.10.2014 с ИП В. заключен договор передачи полномочий единоличного исполнительного органа управляющему.

В ходе налоговой проверки Инспекцией сделан вывод о формальности данного договора, фактически прикрывающего существующие трудовые отношения общества с В.

Основанием для данного вывода явилась совокупность следующих обстоятельств.

В. до заключения договора управления являлся генеральным директором общества. В качестве индивидуального предпринимателя В. зарегистрирован незадолго до заключения договора управления. Из показаний Воронина В.Ю. следует, что в качестве индивидуального предпринимателя он зарегистрировался, чтобы оказывать обществу услуги управления. ИП В. не оказывал аналогичные услуги иным лицам.

Договор управления действовал, с учетом дополнительного соглашения от 12.10.2020 — до 20.10.2023.

Предметом договора управления от 21.11.2014 является оказание управляющим услуг по управлению обществом, осуществление им полномочий единоличного исполнительного органа (генерального директора) общества. Пунктом 3 договора управления определены права и обязанности управляющего, не отличающиеся принципиальным образом от прав и обязанностей директора. Заявителем не доказано, что права и обязанности управляющего не могли быть реализованы последним. Договором управления не установлены ни задачи, выполняемые управляющим, ни цели, которые должны быть им достигнуты к окончанию срока действия договора.

Из положений договора управления следует, что услуги, которые оказывает управляющий, имеют систематический и длительный характер, предполагают непрерывный процесс работы. Таким образом, как указывает налоговый орган, предметом договора является процесс труда управляющего, что входит в сферу трудовых отношений, а не достижение какого-либо результата, что являлось бы предметом гражданско-правовых отношений.

Из анализа показателей результатов деятельности ООО ЧОО «Г» за 2014-2020 годы не установлено какой-либо устойчивой положительной динамики. За указанный период у общества не появились новые заказчики услуг.

По мнению Инспекции, единственным последствием передачи полномочий единоличного исполнительного органа управляющему явилось увеличение расходов общества за счет значительной стоимости услуг по управлению обществом. До момента заключения договора управления размер заработной платы В. составлял 1 540 000 руб. за три месяца. В соответствии с условиями договора управления стоимость услуг управляющего составляет 1 450 000 руб. ежемесячно, что противоречит декларируемой обществом цели минимизации издержек.

Как установлено инспекцией, налоговая отчетность обществом и ИП В. направляется с одного IP-адреса.

Из показаний работников общества следует, что рабочий кабинет В. находился в арендуемом обществом помещении, что не отвечает признакам гражданско-правовых отношений.

Пункт 2.14 договора управления предусматривает оплату либо возмещение обществом затрат управляющего на поездки за пределы Пермского края, понесенных им в связи с исполнением обязательств по данному договору, что является аналогичным возмещению командировочных расходов работодателем. Дополнительного соглашения к договору управления в части изменения содержания либо исключения данного пункта материалы дела не содержат.

Подпунктом 4 пункта 3.3 договора управления предусмотрено документальное подтверждение управляющим обоснованных расходов, произведенных им при исполнении обязательств по данному договору.

Указанные документы обществом не представлены.

Акты оказанных услуг, предъявленные ИП В., составлены формально, отражают лишь факт оказания и приема в полном объеме услуг по спорному договору и не раскрывают информацию о видах и количестве фактически оказанных услуг;

Сумма вознаграждения управляющего является фиксированной и не зависит от результатов деятельности общества, что противоречит установленным договором управления положениям о повышенной ответственности управляющего, при этом соответствует нормам трудового законодательства.

Вознаграждение выплачивается управляющему в те же дни, что и заработная плата работникам общества.

При этом расходы в рамках деятельности в качестве индивидуального предпринимателя у В. отсутствовали.

Ссылка налогоплательщика на то, что в соответствии с выписками с карты В. подтверждается факт несения расходов на перелеты, бензин, гостиницы судом апелляционной инстанции рассмотрены и отклонены, поскольку невозможно установить связь понесенных расходов с предпринимательской деятельностью В. либо с деятельность самого налогоплательщика. Обосновывающие данные расходы документы обществом не представлены.

Как указано в пункте 1 статьи 15 Трудового кодекса Российской Федерации (далее — ТК РФ) трудовые отношения — отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы) в интересах, под управлением и контролем работодателя, подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором. Заключение гражданско-правовых договоров, фактически регулирующих трудовые отношения между работником и работодателем, не допускается.

В силу положений статьи 16 ТК РФ трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с названным Кодексом, а также в результате назначения на должность или утверждения в должности.

В соответствии со статьей 56 ТК РФ трудовой договор — это соглашение между работодателем и работником, на основании которого работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату. В свою очередь, работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

Как указано в статье 129 ТК РФ заработная плата — это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

Заработная плата работника не может быть менее установленной законодательством РФ величины минимального размера оплаты труда в Российской Федерации, а в качестве гарантии по оплате труда устанавливаются ограничения перечня оснований и размеров удержаний из заработной платы по распоряжению работодателя (статья 130 ТК РФ).

Признаками трудовых отношений являются: работа по определенной должности; личное выполнение работником определенной трудовой функции; подчинение правилам внутреннего трудового распорядка; обязанность работодателя организовать труд работника, создать ему нормальные условия труда, обеспечить охрану труда; ежемесячное вознаграждение за труд.

Согласно пункту 4 статьи 32 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее — Закон № 14-ФЗ) руководство текущей деятельностью общества осуществляется единоличным исполнительным органом общества или единоличным исполнительным органом общества и коллегиальным исполнительным органом общества.

По статье 42 Закона № 14-ФЗ общество вправе передать по договору осуществление полномочий своего единоличного исполнительного органа управляющему, являющимся индивидуальным предпринимателем или коммерческой организацией.

Таким образом, действующим законодательством предусмотрена возможность привлечения к управлению обществом специального субъекта — управляющего, деятельность которого регулируется Уставом общества и заключаемым с ним гражданско-правовым договором.

По своей правовой природе договор на управление обществом является договором возмездного оказания услуг.

Согласно статьям 779 — 781 Гражданского кодекса РФ (далее — ГК РФ) по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. Если иное не предусмотрено договором возмездного оказания услуг, исполнитель обязан оказать услуги лично. Заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг.

В соответствии со статьей 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

В рамках трудовых отношений работник выполняет конкретную трудовую функцию, подчиняясь правилам внутреннего трудового распорядка, установленному в организации режиму работы и рабочего времени, имеет гарантированное трудовым законодательством и предусмотренное трудовым договором время отдыха и гарантированную заработную плату.

В рамках гражданско-правовых отношений индивидуального предпринимателя (исполнителя) по договору возмездного оказания услуг исполнитель не имеет установленных трудовым законодательством гарантий и самостоятельно определяет порядок исполнения обязательства, возникшего в связи с заключением данного договора.

Статьей 19.1 ТК РФ предусмотрено, что признание отношений, возникших на основании гражданско-правового договора, трудовыми отношениями может осуществляться лицом, использующим личный труд и являющимся заказчиком по указанному договору, на основании письменного заявления физического лица, являющегося исполнителем по указанному договору, и (или) не обжалованного в суд в установленном порядке предписания государственного инспектора труда об устранении нарушения части второй статьи 15 ТК РФ. Либо судом в случае, если физическое лицо, являющееся исполнителем по указанному договору, обратилось непосредственно в суд, или по материалам (документам), направленным государственной инспекцией труда, иными органами и лицами, обладающими необходимыми для этого полномочиями в соответствии с федеральными законами.

Если отношения, связанные с использованием личного труда, возникли на основании гражданско-правового договора, но впоследствии в порядке, установленном частями первой — третьей статьи 19.1 НК РФ, были признаны трудовыми отношениями, такие трудовые отношения между работником и работодателем считаются возникшими со дня фактического допущения физического лица, являющегося исполнителем по указанному договору, к исполнению предусмотренных указанным договором обязанностей.

Неустранимые сомнения при рассмотрении судом споров о признании отношений, возникших на основании гражданско-правового договора, трудовыми отношениями толкуются в пользу наличия трудовых отношений.

В соответствии с пунктом 77 Постановления Пленума ВС РФ от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» при установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктами 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов. Также данное право подтверждено определением КС РФ от 26.10.2017 № 2470-0.

Учитывая изложенное, вышеприведенные обстоятельства, а именно: осуществление В. функций, аналогичных функциям руководителя Общества; непрерывный процесс выполнения соответствующих работ и услуг, организация рабочего места силами Общества; отсутствие конкретного объема выполняемых работ (определяемый гражданско-правовым договором оказания услуг с целью конкретизации результата работ, подлежащего передаче заказчику); фактическое выполнение исполнителем не разовой работы конкретного содержания, а постоянной трудовой функции, осуществление которой носит систематический характер; оказание услуг лично исполнителем; отсутствие у исполнителя самостоятельных расходов, обусловленных необходимостью исполнения взятых на себя обязательств по договору оказания услуг; выплата вознаграждения по договору с определенной периодичностью, отсутствие зависимости выплат от объема фактически выполненной работы; акты оказанных услуг и отчеты об оказанных услугах управляющего носят обезличенный характер; в проверяемый период Общество являлось единственным контрагентом предпринимателя В., которому предприниматель оказывал услуги по управлению, налоговый орган правомерно пришел к выводу о том, что спорным договором о передаче полномочий единоличного исполнительного органа с предпринимателем В. оформлены трудовые отношения, фактически существующие между Обществом и соответствующим физическим лицом, выполняющими трудовые функции руководителя организации.

Таким образом, проведенными мероприятиями налогового контроля установлено, что Обществом трудовые правоотношения с руководителем оформлены гражданско-правовым договором при фактическом отсутствии осуществления самостоятельной на свой риск деятельности, направленной на систематическое получение прибыли от выполнения работ или оказания услуг указанным лицом.

Вопреки доводам заявителя совокупность установленных налоговым органом обстоятельств и фактов, свидетельствует о том, что заявителем допущено искажение сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика в результате оформления гражданско-правовых договоров, при фактическом осуществлении трудовых функций.

В рассматриваемом случае, установленные налоговым органом обстоятельства подтверждают направленность действий заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды.

В силу положений налогового законодательства, при оформлении трудовых отношений с руководителем организации выплаты, производимые в рамках трудовых отношений, подлежат обложению НДФЛ по ставке 13%, страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование (22%), на обязательное социальное страхование (2,9%), на обязательное медицинское страхование (5,1%).

Вместе с тем, в силу подпункта 17 пункта 1 статьи 427 НК РФ, которым предусмотрено, что для плательщиков страховых взносов, признаваемых субъектами малого или среднего предпринимательства в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» в отношении части выплат в пользу физического лица, определяемой по итогам каждого календарного месяца как превышение над величиной минимального размера оплаты труда (далее — МРОТ) установлены пониженные тарифы страховых взносов, действующие с 1 января 2021 года.

Согласно статье 6 Федерального закона от 01.04.2020 № 102-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее — Федеральный закон № 102-ФЗ) в период с 1 апреля 2020 года до 31 декабря 2020 года для указанных выше плательщиков применяются следующие пониженные тарифы страховых взносов:

на обязательное пенсионное страхование (далее — ОПС) — 10% как в пределах установленной предельной величины базы для исчисления страховых взносов по данному виду страхования, так и свыше установленной предельной величины,

на обязательное социальное страхование (далее — ОС С) на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством — в размере 0%,

на обязательное медицинское страхование (далее — ОМС) — в размере 5 процентов.

К части выплат, не превышающей в месяц МРОТ, применяются общеустановленные статьей 425 НК РФ тарифы страховых взносов, которые составляют 22% с выплат, не превышающих предельную базу, 10% — с выплат сверх базы; взносы на ОСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством — 2,9% с выплат, не превышающих предельную базу, выплаты сверх предельной базы не облагаются; взносы на ОМС — 5,1% со всех облагаемых выплат.

В соответствии с реестром субъектов МСП ООО ЧОО «П» с 01.08.2016 является средним предприятием, следовательно, вправе применять пониженные тарифы страховых взносов, установленные Федеральным законом № 102-ФЗ с 1 апреля 2020 года.

Таким образом, решение от 30.09.2022 № 1641 в части страховых взносов на ОМС вынесено без учета понижающих тарифов страховых взносов в соответствии с подпунктом 17 пункта 1 статьи 427 НК РФ (применены тарифы 5,1%, а следовало — 5%).

Вместе с тем, решением УФНС России по Пермскому краю от 21.11.2023 № 20 отменено решение Межрайонной ИФНС № 11 по Пермскому краю от 30.09.2022 № 1641 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом решения о внесении изменений от 07.03.2023 № 1641/1, решения УФНС России по Пермскому краю от 11.07.2023 № 7, в части доначисления страховых взносов на обязательное медицинское страхование с 01.04.2020 по 31.12.2020 в размере 12 942 руб. и восстановлен налог на прибыль организации за 2020 год в сумме 2 588 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.
С учетом принятого УФНС России по Пермскому краю решения, расчет налогового органа в указанной части соответствует нормам действующего налогового законодательства.
Таким образом, налоговым органом доказаны факты получения заявителем необоснованной налоговой выгоды, что предопределило корректировку налоговых обязательств Общества по налогу на доходы физических лиц, страховым взносам за спорные налоговые периоды, начисление пеней в порядке статьи 75 НК РФ за неуплату в установленный срок указанных налогов (пункт 2 статьи 57, пункт 1 статьи 72, статья 75 НК РФ).
Ссылки заявителя на то, что факты получения им необоснованной налоговой выгоды не доказаны, сделка носила реальный характер, экономическая целесообразность передачи полномочий единоличного исполнительного органа доказана, обоснованно отклонены судом первой инстанции.
По смыслу статей 32, 40 Закон № 14-ФЗ руководство текущей деятельностью общества осуществляет единоличный исполнительный орган (директор), который заключает от имени Общества сделки с контрагентами и осуществляет полное руководство и управление предприятием. Директор Общества, осуществляющий свои функции в рамках трудового договора, обязан изучать рынок сбыта товаров, работ, услуг относительно деятельности предприятия, повышать их качество, оценивать экономическую эффективность производства, решать кадровые вопросы, создавать благоприятные условия труда для работников.
Условия договора на управление, заключенного между Обществом и ИП В., не содержат каких-либо особых обязанностей, отличающихся от обязанностей по трудовому договору.
В настоящем случае доводов и доказательств, свидетельствующих о том, что налоговым органом, произвольно завышена сумма НДФЛ и страховых взносов, соответствующих пени и штрафов, начисленных по результатам проверки, не представлено.
Так же налоговым органом установлено завышение обществом расходов по налогу на прибыль организаций на суммы затрат по сделкам с индивидуальными предпринимателями: ФИО., ФИО1., ФИО2., ФИО3. по договорам аренды транспортных средств с экипажем; ФИО4. по договору оказания услуг аэровидеосъемки; ФИО5 по договору аренды снегоболотохода.
Основанием для указанного вывода послужила совокупность следующих обстоятельств, установленных налоговой проверкой.
Договоры аренды транспортных средств заключены в день регистрации ФИО., ФИО1., ФИО2., ФИО3. в качестве индивидуальных предпринимателей. ФИО4., ФИО5. деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей прекращена в пределах двух месяцев после завершения сделок с обществом. Общество являлось единственным или основным контрагентом индивидуальных предпринимателей. Все спорные индивидуальные предприниматели являются знакомыми либо родственниками В. или сотрудников общества. Индивидуальные предприниматели имели иное постоянное место работы, следовательно, не могли оказывать транспортные услуги лично.
Представленные налогоплательщиком акты оказанных услуг не раскрывают информацию о содержании хозяйственных операций (о датах, времени, периодах оказания услуг, маршрутах и целях передвижения автотранспортных средств, квадрокоптера, снегоболотохода).
Фактическое оказание спорными контрагентами заявленных обществом услуг не подтверждается материалами налоговой проверки.
Согласно информации, представленной ГКУ «Центр безопасности дорожного движения Пермского края», передвижение транспортных средств индивидуальных предпринимателей по трассе Пермь-Березники не фиксировалось комплексами фотовидеофиксации нарушений Правил дорожного движения.
Допрошенный управляющий В. показал, что на транспортных средствах, арендованных у спорных контрагентов, перемещались сотрудники общества: ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10 и иные, кроме сотрудников руководящего состава. При этом, ФИО6 в протоколе допроса не подтвердил использование арендованных транспортных средств и их использование.
Между тем, за с 2019 года закреплен принадлежащий ООО ЧОО «Г» автомобиль Хендай Дженезис, факты нахождения которого в г. Березники в проверяемом периоде зафиксированы органами ГИБДД.
Сотрудники общества, в том числе ФИО6, в ходе допросов показали, что добирались до охраняемых объектов самостоятельно, что противоречит доводу заявителя о необходимости заключения спорных договоров аренды транспортного средства с экипажем.
Согласно договору от 21.04.2020 № ГУ/7-20 ИП ФИО4 (исполнитель) обязуется по заданию заказчика (ООО ЧОО «Г») произвести аэровидеосъемку объектов с помощью квадрокоптера в количестве 221 полета в месяц.
Между тем, как установлено налоговым органом, предметом договора между обществом и заказчиком (ПАО «У») являлась охрана имущества, находящегося в пределах периметра, на территории или в помещениях охраняемого объекта. Договором с заказчиком оказание услуг по аэровидеосъемке и/или проведение сотрудниками общества каких-либо мероприятий вне периметра охраняемых объектов не предусмотрено.
По информации, представленной ПАО «У», разрешений на проведение аэровидеосъемки в 2018-2020 годах на охраняемых объектах ООО ЧОО «Г» не выдавалось.
Свидетель ФИО11. (начальник отдела охраны ПАО «У» с 2014 по 2019 год, в 2020 году — начальник управления внутренней безопасности) в ходе допроса показал, что аэровидеосъемка квадрокоптером на охраняемых объектах в г. Березники и г. Соликамск ООО ЧОО «Г» на территории или около территории охраняемых объектов ПАО «У» не осуществлялась.
Согласно договору от 01.06.2020 № ГУ/8-20 ИП ФИО3 (арендодатель) передает ООО ЧОО «Г» (арендатор) во временное владение и пользование снегоболотоход, при этом также принимает на себя обязательства по оказанию силами арендодателя арендатору услуг в сфере управления и технической эксплуатации указанного транспортного средства (экипаж).
Договором с заказчиком (ПАО «У») оказание обществом каких-либо услуг с использованием снегоболотохода, в том числе для контроля охраняемого периметра, также не предусмотрено.
Свидетель ИП Овчаренко Е.В. пояснил, что возил снегоболотоход в г. Березники, г. Соликамск на принадлежащем ему прицепе.
При этом по информации, представленной ГКУ «Центр безопасности дорожного движения Пермского края», автомашина с прицепом, принадлежащая ФИО12., не зафиксирована камерами наблюдений по пути следования из г. Перми в г. Березники, г. Соликамск.
Нерубенко А.И. (начальник отдела охраны ПАО «У» с 2014 по 2019 год, в 2020 году — начальник управления внутренней безопасности) в ходе допроса показал, что ООО ЧОО «Г» на территории или около территории охраняемых объектов ПАО «У» снегоболотоход не использовался.
Учитывая изложенное, инспекцией обоснованно установлено, что Общество, в нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, подпункта 1 пункта 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 НК РФ, статьи 169 НК РФ, статьи 247 НК РФ, пункта 1 статьи 252 НК, статьи 253 НК РФ, статьи 254 НК РФ, статьи 318 НК РФ, неправомерно завысило расходы по взаимоотношениям со спорными контрагентами, что привело к неполной уплате налога на прибыль организаций.
Исходя из положений статей 23, 52, 54, 252, 270, 313 НК РФ при возникновения спора о должной сумме налога, подлежащей уплате в бюджет, на налогоплательщике лежит бремя доказывания факта и размера понесенных им расходов. Указанный правовой подход отражен в пункте 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 14.11.1997 № 22 «Обзор судебной практики применения законодательства о налоге на прибыль», пункте 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.06.1999 № 42 «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога», постановлениях Президиума ВАС РФ от 06.09.2005 № 2746/05 и № 2749/05, пункте 12 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015.
В пункте 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Аргументы Общества о том, что факты получения им необоснованной налоговой выгоды не доказаны, сделки носили реальный характер, экономическая целесообразность хозяйственных операций с контрагентами доказана, судом не принимаются.
Вопреки доводам заявителя, налоговым органом с учетом обстоятельств сделок, форм, временных интервалов расчетов, выведения и расходования денежных средств, свидетельских показаний и документов, доказаны факты использования фиктивных договорных конструкций для целей наращивания расходов в целях налогообложения и получения необоснованной налоговой выгоды. Реальность сделок со спорными контрагентами налоговым органом опровергнута.
Установление фактов получения заявителем необоснованной налоговой выгоды предопределило корректировку налоговых обязательств Общества за спорные налоговые периоды, начисление пеней в порядке статьи 75 НК РФ за неуплату в установленный срок указанных налогов (пункт 2 статьи 57, пункт 1 статьи 72, статья 75 НК РФ).
Поскольку правомерность доначисления Инспекцией налога на прибыль организаций подтверждается материалами дела, исчисление пеней в связи с несвоевременностью уплаты налога является обоснованным.
Из совокупности обстоятельств, установленных налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля, следует, что заявитель допустил противоправное занижение налоговых обязательств, Инспекция правомерно квалифицировала совершенное заявителем правонарушение по пункту 3 статьи 122 НК РФ.
Кроме того, Общество привлечено к ответственности по части 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в ходе выездной налоговой проверки в установленный срок документов по требованиям о представлении документов.
Заявитель апелляционной жалобы настаивает на том, что все запрошенные документы предоставлены налоговому органу, в полном объеме.
Вместе с тем, материалами дела подтверждено, что требования о предоставлении документов от 09.06.2022 № 1850, от 24.06.2022 № 1957 заявителем не исполнены.
Общество ходатайств о продлении сроков представления запрошенных документов по требованиям не направляло, документы по требованиям в налоговый орган не представлены. Доказательств исполнения требований материалы дела не содержат.
При таких обстоятельствах, привлечение Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, является правомерным.
Размер примененной налоговой санкции, с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств и в пределах срока давности привлечения к ответственности (пункт 1 статьи 113 НК РФ, пункт 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», Постановление Президиума ВАС РФ от 27.09.2011 № 4134/11), не является чрезмерным, соответствует характеру допущенного правонарушения, степени вины заявителя, конституционным принципам справедливости, юридического равенства, пропорциональности и соразмерности ответственности конституционно значимым целям (Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.1998 № 8-П, от 12.05.1998 № 14-П, от 15.07.1999 № 11-П, от 14.07.2005 № 9-П), оснований признать назначенный в таком порядке штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ несправедливым применительно к фактическим обстоятельствам спора и деятельности заявителя не имеется.
На основании изложенного суд пришел к верному выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных требований о признании оспариваемого решения недействительным.
Вопреки позиции заявителя жалобы, всем доводам заявителя суд первой инстанции дал надлежащую оценку, верно установил фактические обстоятельства дела на основании совокупности доказательств, представленных в материалы дела лицами, участвующими в деле. Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции у суда апелляционной инстанции не имеется.
В соответствии с частью 1 статьи 168 АПК РФ при принятии решения арбитражный суд оценивает доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений.
То обстоятельство, что в судебном акте не названы какие-либо из имеющихся в деле доказательств либо доводы, не свидетельствует о том, что данные доказательства и доводы судом не исследовались до принятия судебного акта и не подвергались оценке.
Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда первой инстанции, не свидетельствуют о неправильном применении и нарушении им норм материального и процессуального права. Оснований для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.
Решение суда первой инстанции принято в соответствии с нормами материального и процессуального права.
Судебные расходы по уплате госпошлины в сумме 1500 руб. по апелляционной жалобе относятся на налоговый орган, так как в части решение территориального налогового органа было отменено УФНС России по Пермскому краю в ходе рассмотрения апелляционной жалобы.
Излишне уплаченная госпошлина в сумме 1500 руб. подлежит возврату обществу из федерального бюджета.
Руководствуясь статьями 104, 110, 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 14 июля 2023 года по делу № А50-7740/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу — без удовлетворения.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Пермскому краю в пользу общества с ограниченной ответственностью Частная охранная организация «П» судебные расходы по апелляционной жалобе в сумме 1500 (одна тысяча пятьсот) руб.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью Частная охранная организация «П» из федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 1500 (одна тысяча пятьсот) руб., излишне уплаченную по чеку от 18.09.2023.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края.