Поддержка:
+7 (495) 737-44-10

Письмо Федеральной налоговой службы
№АС-4-2/17710 от 17.10.2012

О проявлении должной осмотрительности в выборе контрагентов

Федеральная налоговая служба <…> по вопросу предоставления налоговыми органами информации по запросам налогоплательщиков в рамках проявления должной осмотрительности и сообщает следующее.

Информация, которую налоговые органы обязаны бесплатно предоставлять налогоплательщикам, необходимая для исполнения их обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, указана в подпункте 4 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс).

Сведения, содержащиеся в Едином государственном реестре налогоплательщиков (ЕГРЮЛ), предоставляются пользователям в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.02.2004 №110 "О совершенствовании процедур государственной регистрации и постановки на учет юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".

Кодексом не установлена обязанность налоговых органов предоставлять налогоплательщикам по их запросам информацию об исполнении контрагентами налогоплательщиков обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, или о нарушениях ими законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 102 Кодекса любые полученные налоговым органом сведения о налогоплательщике, за исключением сведений, указанных в названном пункте, составляют налоговую тайну. Налоговая тайна не подлежит разглашению налоговыми органами, их должностными лицами и привлекаемыми специалистами, экспертами, за исключением случаев, предусмотренных федеральным законом (абз. 1 п. 2 ст. 102 Кодекса).

Необходимо отметить, что согласно гражданскому законодательству Российской Федерации основной целью деятельности коммерческой организации является извлечение прибыли. Под предпринимательской деятельностью понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками ("цепочки контрагентов") без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) является одним из Общедоступных критериев самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемых налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок, утвержденных Приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@.

Информация о способах ведения финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском размещается на официальном сайте ФНС России в сети Интернет www.nalog.ru. Налогоплательщику рекомендуется при оценке налоговых рисков, которые могут быть связаны с характером взаимоотношений с некоторыми контрагентами, исследовать среди прочих следующие признаки: отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя компании-контрагента (его представителя), копий документа, удостоверяющего его личность, отсутствие информации о фактическом месте нахождения контрагента, производственных и (или) торговых площадей, отсутствие информации о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ (официальный сайт ФНС России www.nalog.ru), отсутствие очевидных свидетельств возможности реального выполнения контрагентом условий договора, а также наличие обоснованных сомнений в возможности реального выполнения контрагентом условий договора с учетом времени, необходимого на доставку или производство товара, выполнение работ или оказание услуг.

Также на сайте ФНС России размещаются сведения об адресах, указанных при государственной регистрации в качестве места нахождения несколькими юридическими лицами (так называемые адреса "массовой" регистрации, характерные, как правило, для "фирм-однодневок"), а также наименования юридических лиц, в состав исполнительных органов которых входят дисквалифицированные лица.

При этом необходимо отметить, что в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" регистрирующий орган не проверяет содержащиеся в представленных документах сведения, в связи с чем наличие выписки из ЕГРЮЛ в отношении какого-либо контрагента подтверждает только факт его государственной регистрации и не исключает факт его создания не в целях осуществления реальной предпринимательской деятельности.

Обращаем внимание, что разъяснения, приведенные в Информационном письме Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Письмо), даны в целях обеспечения единообразия судебной практики при оценке доказательств обоснованности возникновения налоговой выгоды у налогоплательщика арбитражным судам.

Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей (п. 10 Письма).

При рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ (п. 2 Письма).

ФНС России обращает внимание, что непроявление должной осмотрительности в выборе контрагентов в первую очередь влечет риски для финансово-хозяйственной деятельности самой организации, которая в соответствии с гражданским законодательством осуществляет свою предпринимательскую деятельность самостоятельно и на свой риск. Такие риски могут выражаться, в частности, в непоставке или несвоевременной поставке товаров, поставке некачественных товаров, неоплате за отгруженные товары, невозможности предъявления претензий к контрагентам и последующего взыскания с них понесенных потерь и пр.

Учитывая, что предпринимательская деятельность осуществляется хозяйствующими субъектами самостоятельно и на свой риск, налоговые органы не несут ответственности за выбор налогоплательщиком контрагентов и возможное в связи с этим наступление для него неблагоприятных последствий, в том числе налоговых.

Необходимо отметить, что даже в случае представления налоговой отчетности контрагентами ее достоверность, а также реальность осуществления ими финансово-хозяйственной деятельности можно подтвердить только после проведения выездной налоговой проверки. В этой связи сведения налогового органа о представлении вашим контрагентом налоговой декларации, в том числе не "нулевой", не являются подтверждением его благонадежности.


Действительный государственный советник Российской Федерации III класса С.Н. Андрющенко
Комментарий эксперта

О проявлении должной осмотрительности

Определение такого понятия, как должная осмотрительность, в законодательстве не раскрыто. Тем не менее, если налогоплательщик не проявит ее при выборе своего контрагента, который впоследствии окажется, например, фирмой-«однодневкой» с ненастоящим адресом и ИНН, налоговые инспекторы могут признать затраты этого плательщика налогов документально не подтвержденными, а вычет «входного» НДС – неправомерным. В результате налогоплательщик может быть обвинен в получении необоснованной налоговой выгоды. И это несмотря на то, что им были выполнены:

  •  условия признания затрат в расходах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль;
  •  требования принятия к вычету «входного» НДС.

Обычно под проявлением должной осмотрительности понимается, что налогоплательщик использовал все установленные законодательством возможности для получения информации о контрагенте. Опубликованное письмо ФНС России и посвящено способам получения таких сведений. О проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности говорится также в письмах ФНС России от 11.02.2010 № 3-7-07/84 и Минфина России от 10.04.2009 № 03-02-07/1-177, от 06.07.2009 № 03-02-07/1-340, от 31.12.2008 № 03-02-07/2-231.

Получение от контрагента необходимых сведений

В статье 5 Федерального закона от 29.07.2004 № 98-ФЗ «О коммерческой тайне» прописано, что некоторые сведения не составляют коммерческую тайну. Значит, хозяйствующий субъект не вправе ссылаться на режим коммерческой тайны, отказывая заинтересованным лицам в предоставлении информации. К таким сведениям, например, могут относиться данные:

  •  содержащиеся в учредительных документах юридического лица, документах, подтверждающих факт внесения записей о юридических лицах и об индивидуальных предпринимателях в соответствующие государственные реестры;
  •  содержащиеся в документах, дающих право вести предпринимательскую деятельность;
  •  о нарушениях законодательства РФ и фактах привлечения к ответственности за совершение этих нарушений;
  •  о перечне лиц, которые могут действовать без доверенности от имени юридического лица;
  •  информация из других официальных источников.

Следовательно, налогоплательщик может обратиться к своему контрагенту с просьбой представить:

  •  копии учредительных документов;
  •  копии свидетельства о регистрации в ЕГРЮЛ;
  •  копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе;
  •  копии лицензий;
  •  копии приказов, подтверждающих право руководителя подписывать документы;
  •  информацию о том, не привлекался ли он к налоговой или административной ответственности.

Оценка рисков налогоплательщиком

В опубликованном письме ФНС России указала, что заключение договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками («цепочки контрагентов») без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) – это один из общедоступных критериев самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, утвержденных приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333. Эти критерии налоговые органы используют при отборе объектов для проведения выездных налоговых проверок. Информация о способах ведения финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском размещается на официальном сайте ФНС России www.nalog.ru.

Также ФНС России рекомендует налогоплательщикам при оценке налоговых рисков проверить:

  •  отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя компании-контрагента (его представителя), копий документа, удостоверяющего его личность,
  •  отсутствие информации о фактическом месте нахождения контрагента, производственных и (или) торговых площадей,
  •  отсутствие информации о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ (официальный сайт ФНС России www.nalog.ru),
  •  отсутствие очевидных свидетельств возможности реального выполнения контрагентом условий договора,
  •  наличие обоснованных сомнений в возможности реального выполнения контрагентом условий договора с учетом времени, необходимого на доставку или производство товара, выполнение работ или оказание услуг.

На сайте ФНС России налогоплательщик может найти:

  •  сведения об адресах, указанных при государственной регистрации в качестве места нахождения несколькими юридическими лицами (так называемые адреса «массовой» регистрации, характерные, как правило, для «фирм-однодневок»);
  •  наименования юридических лиц, в состав исполнительных органов которых входят дисквалифицированные лица.

По гражданскому законодательству организация ведет предпринимательскую деятельность самостоятельно и на свой риск. Поэтому она сама создаст риски для своей финансово-хозяйственной деятельности, если не проявит должную осмотрительность в выборе контрагентов. То есть контрагент может:

  •  не отгрузить товар или сделать это несвоевременно;
  •  поставить некачественные товары;
  •  не оплатить отгруженные товары.

При этом организация не сможет предъявить такому контрагенту претензии и взыскать с него понесенные потери.

В свою очередь, налоговые органы не несут ответственности за выбор налогоплательщиком контрагентов и возможное в связи с этим наступление для него неблагоприятных последствий, в том числе налоговых. Об этом также сообщается в комментируемом письме.

Получение сведений из ЕГРЮЛ

Относительно получения сведений, содержащихся в ЕГРЮЛ, в опубликованном письме ФНС России указала, что они предоставляются пользователям в соответствии с постановлением Правительства РФ от 26.02.2004 № 110.

Отметим, что этим нормативным актом утверждены Правила ведения Единого государственного реестра налогоплательщиков (далее – Правила). Согласно пункту 12 таких Правил сведения, содержащиеся в реестре, предоставляются пользователям по запросам, составленным в произвольной форме, или в порядке, установленном соглашением сторон.

ИФНС выдает справку об отсутствии запрашиваемой информации, если:

  •  сведения о конкретной организации или физическом лице в реестре отсутствуют;
  •  определить конкретное лицо на основании информации, содержащейся в запросе, нет возможности.

Организациям и физическим лицам при их обращении с запросом об идентификационном номере налогоплательщика и коде причины постановки на учет сведения предоставляются на платной основе. Размер платы составляет 100 рублей, а за срочную выдачу указанной информации - 200 рублей (п. 14 Правил).

В опубликованном письме специалисты налогового ведомства разъяснили, что наличие выписки из ЕГРЮЛ в отношении какого-либо контрагента подтверждает только факт его государственной регистрациии не исключает факт его создания не в целях ведения реальной предпринимательской деятельности. Ведь регистрирующий орган не проверяет сведения, которые содержат поданные для государственной регистрации юридического лица (индивидуального предпринимателя) документы. Это следует из статьи 9 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ.

Получение сведений из ИФНС по запросам

Согласно статье 102 Налогового кодекса РФ любые полученные ИФНС сведения о налогоплательщике, за исключением некоторых данных, составляют налоговую тайну, которая не подлежит разглашению налоговыми органами, их должностными лицами и привлекаемыми специалистами, экспертами. Сведения о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения налоговой тайной не являются на основании подпункта 3 пункта 1 указанной статьи кодекса.

Вместе с тем специалисты налогового ведомства в комментируемом письме поясняют, что Налоговым кодексом РФ не установлена обязанность налоговых органов по предоставлению налогоплательщикам по их запросам информации:

  •  об исполнении контрагентами налогоплательщиков обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах;
  •  о нарушениях этими контрагентами законодательства о налогах и сборах.

Даже в случае представления контрагентами налоговой отчетности ее достоверность, а также реальность осуществления ими финансово-хозяйственной деятельности можно подтвердить только после проведения выездной налоговой проверки. Поэтому сведения ИФНС о представлении контрагентом налогоплательщика налоговой декларации, в том числе не «нулевой», не являются подтверждением его благонадежности.

Следует иметь в виду, что факт нарушения контрагентом своих налоговых обязанностей еще не доказывает, что налогоплательщик получил необоснованную налоговую выгоду. Это указано в пункте 10 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53.

Справка: налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что:

  •  налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и он должен был знать о нарушениях, допущенных контрагентом. В частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом;
  •  деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Возмездность предоставления сведений

Из разъяснений специалистов налогового ведомства в комментируемом письме следует, что если ИФНС все-таки решит предоставить налогоплательщику информацию об исполнении его контрагентом обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах (о нарушениях им этого законодательства), то сделать это она вправе на платной основе. Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ, налоговые органы обязаны на безвозмездной основе информировать (в т. ч. в письменной форме) плательщиков налогов и сборов, а также налоговых агентов:

  •  о действующих налогах и сборах;
  •  о налоговом законодательстве и о принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах;
  •  о порядке исчисления и уплаты налогов и сборов;
  •  о правах и обязанностях плательщиков налогов и сборов (налоговых агентов);
  •  о полномочиях налоговых органов и их должностных лиц.

А также налоговые органы должны бесплатно представлять формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснять порядок их заполнения.

Как видим, информация об исполнении контрагентом налогоплательщика обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах (о нарушениях им этого законодательства) в подпункте 4 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ не значится.

Налоговый консультант Ю.Г. Морозов

Увеличить шрифт

A+

       
© 2000—
Информационно-аналитическое электронное издание «Нормативные акты для бухгалтера»
Использование материалов возможно только с письменного разрешения редакции сайта