Налог на прибыль: учет расходов на прием иностранной делегации

Об учете расходов на прием иностранной делегации

Опубликованное письмо Минфина России посвящено учету для целей налогообложения прибыли расходов на прием иностранной делегации, квалифицируемых, как представительские расходы.

Порядок налогового учета

Представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием должностных лиц других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества, относятся к прочим расходам. Это указано в подпункте 22 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Порядок отнесения предусмотрен пунктом 2 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Представительские расходы - это расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий.

К ним относятся расходы на:

•  проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах;
•  транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно;
•  буфетное обслуживание во время переговоров;
•  оплату услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

Отметим, что этот перечень является исчерпывающим.

К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.

Расходы на завтраки, обеды, ужины, не носящие официального характера, должны оплачиваться представителями делегаций, прибывших на переговоры, за счет суточных, выплачиваемых при командировании сотрудников, либо за счет собственных средств (см. письмо Минфина России от 05.04.2005 № 03-03-01-04/1/157).

Норматив учета

Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4 процента от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

Следует иметь в виду, что в расчет норматива для отражения представительских расходов берутся все виды выплат в пользу работников, предусмотренные статьей 255 Налогового кодекса РФ.

ПРИМЕР 1

За 9 месяцев 2012 года ООО «Радуга» потратило на буфетное обслуживание представителей другой фирмы во время переговоров 10 620 руб. (в т. ч. НДС – 1620 руб.).

Помимо этого, для указанных лиц организацией были приобретены билеты в Цирк дю Солей общей стоимостью – 15 000 руб.

Расходы ООО «Радуга» на оплату труда за 9 месяцев 2012 года составили 150 000 руб.

Затраты на покупку билетов в Цирк дю Солей (15 000 руб.) представительскими расходами не являются. Стоимость билетов организация в бухгалтерском учете отразила в составе прочих расходов. Для целей исчисления налога на прибыль стоимость билетов организация не учла, так как расходы на их покупку не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Затраты на буфетное обслуживание представителей другой фирмы во время переговоров в сумме 9000 руб. (10 620 – 1620) в бухгалтерском учете ООО «Радуга» отразило в составе расходов по обычным видам деятельности. В налоговом учете такие затраты она включила в состав прочих расходов в сумме 6000 руб. (150 000 руб. х 4%).

Оставшаяся сумма затрат на буфетное обслуживание представителей другой фирмы во время переговоров в составе прочих расходов не учитывается и налогооблагаемую прибыль организации не уменьшает. Эта сумма составит 3000 руб. (10 620 – 1620 – 6000).

По пункту 3 статьи 318 Налогового кодекса РФ, если в отношении отдельных видов расходов в соответствии с главой 25 кодекса предусмотрены ограничения по размеру расходов, принимаемых для целей налогообложения, то база для исчисления предельной суммы таких расходов определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.

Справка: По налогу на прибыль налоговым периодом признается календарный год, отчетными периодами - I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года (ст. 285 НК РФ).

Таким образом, предельный размер представительских расходов, которые могут быть учтены в целях налогообложения прибыли, определяется нарастающим итогом с начала года до окончания соответствующего отчетного период, например, на конец I квартала, полугодия и девяти месяцев календарного года. Окончательная сумма, включаемая в расходы, определяется по завершении календарного года — на 31 декабря.

Выходит, что представительские расходы, осуществленные в I квартале и не признанные в данном периоде из-за превышения суммы норматива, могут быть полностью или частично включены в расходы по итогам полугодия, девяти месяцев или календарного года. И может оказаться так, что к концу налогового периода (года) указанные расходы можно будет учесть в целях налогообложения в полном размере.

Однако следует иметь в виду, что сумма представительских расходов, не учтенных в одном календарном году из-за превышения суммы норматива, на следующий год не переносится. В соответствии с пунктом 42 статьи 270 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы не учитываются затраты в виде представительских расходов в части, превышающей их размеры, предусмотренные пунктом 2 статьи 264 кодекса.

ПРИМЕР 2

В мае 2012 года ЗАО «Дуга» принимало иностранную делегацию. Общая сумма осуществленных представительских расходов равна 260 000 руб. (без учета НДС). Других представительских расходов у организации в 2012 году не было. Расходы компании на оплату труда составили:

•  за полугодие 2012 года — 3 440 000 руб.;
•  за 9 месяцев — 5 220 000 руб.;
•  за 2012 год — 6 880 000 руб.

Предельная величина представительских расходов, которую ЗАО «Дуга» вправе было учесть по окончании полугодия, - 137 600 руб. (3 440 000 руб. х 4%). Эту сумму организация включила в прочие расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль за полугодие 2012 года.

Норматив признаваемых представительских расходов за 9 месяцев 2012 года составил 208 800 руб. (5 220 000 руб. х 4%). Значит, при расчете налога на прибыль за этот период организация дополнительно учла в расходах 71 200 руб. (208 800 руб. - 137 600 руб.).

По итогам 2012 года предельная величина представительских расходов составила 275 200 руб. (6 880 000 руб. × 4%). Так как фактические представительские расходы (260 000 руб.) не превысили указанной суммы, ЗАО «Дуга» вправе признать в целях налогообложения прибыли всю сумму представительских расходов.

Оставшуюся сумму представительских расходов - 51 200 руб. (260 000 - 137 600 – 71 200) организация включила в прочие расходы в декабре 2012 года.

Расчет предельной величины признаваемых представительских расходов необходимо оформлять отдельным документом по окончании каждого отчетного периода. Годовая сумма таких расходов определяется в документе, составляемом по окончании календарного года.

Обоснование и документальное подтверждение

В опубликованном письме Минфин России напомнил, что в соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, включаются лишь обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Значит, при расчете налога на прибыль организация может учесть в прочих расходах затраты только на те представительские мероприятия, проведение которых направлено на получение дохода. Помимо этого, необходимо иметь подтверждающие документы.

В Налоговом кодексе РФ не оговорен конкретный перечень документов, подтверждающих представительские расходы. В письме от 13.11.2007 № 03-03-06/1/807 Минфин России указал, что документами, служащими для подтверждения представительских расходов, могут быть, в частности:

•  приказ (распоряжение) руководителя организации об осуществлении расходов на указанные цели;
•  смета представительских расходов;
•  первичные документы, в том числе в случае использования приобретенных на стороне каких-либо товаров для представительских целей, оплаты услуг сторонних организаций. Отметим, что это могут быть договоры, счета, накладные, акты сдачи-приемки выполненных работ, счета-фактуры, наряд-заказы, чеки ККТ, товарные чеки, другие платежные документы;
•  отчет о представительских расходах по проведенным представительским мероприятиям, в котором отражаются цель представительских мероприятий, результаты их проведения и иные необходимые данные о проведенном мероприятии, а также сумма расходов на представительские цели. Все расходы, перечисленные в отчете, должны быть подтверждены соответствующими первичными документами.

При отсутствии документального подтверждения указанные расходы не учитываются для целей налогообложения прибыли, так как не соответствуют принципам признания расходов в целях налогообложения прибыли согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ.

Часто расчеты за товары и услуги, приобретенные для проведения представительского мероприятия, организации осуществляют через подотчетных лиц. В этом случае должны быть оформлены авансовые отчеты с приложением к ним подтверждающих документов.

Добавим, что для подтверждения официального статуса приема представителей других фирм необходимо иметь:

•  программу (план) представительских мероприятий с указанием целей, места и сроков их проведения;
•  утвержденный список официальных лиц, участвующих в мероприятиях, как со стороны принимающей организации, так и со стороны приглашенных партнеров. Такой список может быть включен в приказ о проведении представительского мероприятия или в программу этого организованного действия;
•  отчет (акт) по результатам проведенных представительских мероприятий, утвержденный руководителем организации. В нем должна быть указана сумма расходов, фактически произведенных на представительские цели.

Подтверждающие представительские расходы первичные документы должны быть оформлены в соответствии с законодательством РФ (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Согласно статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ представительские расходы следует подтвердить первичными документами, составленными по унифицированным формам. При отсутствии таких форм документы должны содержать следующие обязательные реквизиты:

•  наименование и дату составления документа;
•  наименование организации, от имени которой составлен документ;
•  содержание хозяйственной операции и ее измерители в натуральном и денежном выражении;
•  наименование должностей и личные подписи лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления.