Поддержка:
+7 (495) 737-44-10

Письмо Федеральной налоговой службы
№ЕД-4-3/16539 от 02.10.2012

УСН: определение остаточной стоимости основных средств при переходе на ОСНО

Федеральная налоговая служба <...> об определении остаточной стоимости основных средств при переходе с упрощенной системы налогообложения (далее – УСН), организации, применяющей объект налогообложения в виде доходов, на общий режим налогообложения сообщает следующее.

Правила определения остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов при переходе с УСН на общий режим налогообложения установлены пунктом 3 статьи 346.25 Кодекса.

Так, согласно пункту 3 статьи 346.25 Кодекса если организация переходит с УСН на общий режим налогообложения и имеет основные средства и нематериальные активы, расходы на приобретение (сооружение, изготовление, создание самой организацией, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение) которых не перенесены (не полностью перенесены) на расходы за период применения УСН в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 Кодекса, то в налоговом учете на дату такого перехода остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов определяется путем уменьшения стоимости (остаточной стоимости, определенной на момент перехода на УСН) этих основных средств и нематериальных активов на сумму расходов, определяемую за период применения УСН, в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 Кодекса.

При этом следует отметить, что организации, применяющие УСН с объектом налогообложения в виде доходов, суммы понесенных ими в период применения УСН расходов при исчислении налоговой базы не учитывают.

Следовательно, если основное средство было приобретено и оплачено организацией, а также введено в эксплуатацию в период применения УСН с объектом налогообложения в виде доходов, то остаточная стоимость такого основного средства на момент перехода на общий режим обложения не определяется.


Действительный государственный советник Российской Федерации III класса Д.В. Егоров
Комментарий эксперта

Об определении остаточной стоимости при переходе с УСН на ОСНО

У налогоплательщика, применяющего УСН с объектом налогообложения в виде доходов, при переходе на общую систему налогообложения (далее – ОСНО) может возникнуть вопрос, как определить остаточную стоимость основного средства, которое было приобретено и оплачено, а также введено в эксплуатацию в период применения УСН? Дело в том, что в указанных в статье 346.25 Налогового кодекса особенностях исчисления налоговой базы при переходе с УСН на иные режимы налогообложения, есть один важный нюанс. Допустим, организация уходит с УСН на общий режим налогообложения. У нее есть основные средства, затраты на приобретение (сооружение, изготовление, создание самой организацией, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение) которых не перенесены на расходы за период применения УСН в установленном порядке. Тогда в налоговом учете на дату такого перехода остаточную стоимость основных средств (ОС) определяют по формуле:

ОС = ОС1 – Р, где:

ОС1 – стоимость приобретенных активов (остаточная стоимость амортизируемого имущества, рассчитанная на момент перехода на УСН);

Р - расходы, определенные в порядке, предусмотренном подпунктом 3 пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ, и списанные в налоговую базу в период применения УСН.

Отметим, что данный расчет применяется независимо от того, когда были приобретены основные средства: в период применения спецрежима или до него.

Как быть организации, использующей УСН с объектом налогообложения в виде доходов? Ведь суммы расходов, понесенных в период применения УСН, при исчислении налоговой базы она не учитывает. По мнению Минфина России в опубликованном письме, если основное средство было приобретено и оплачено организацией, а также введено в эксплуатацию в период применения УСН с объектом налогообложения в виде доходов, то остаточная стоимость такого актива на момент перехода на ОСНО не определяется.

Аналогичная позиция содержится в разъяснениях Минфина России от 19.01.2012 № 03-03-06/1/20, от 29.12.2008 № 03-11-04/2/205, от 13.11.2007 № 03-11-02/266 (доведено письмом ФНС России от 28.11.2007 № СК-6-02/912), от 17.03.2010 № 03-11-06/2/36.

Учет НДС

Организации, применяющие УСН, как правило, не признаются плательщиками НДС (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Лица, не являющиеся плательщиками НДС, при приобретении основных средств (нематериальных активов) предъявленные продавцом суммы НДС учитывают в стоимости таких активов. Основание - подпункт 3 пункт 2 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

Поскольку НДС был учтен в стоимости основных средств, то перед организацией, переходящей на ОСНО, возникает вопрос о возможности предъявления к вычету суммы НДС пропорционально остаточной стоимости объектов. Однако такой подход неверен, так как по основным средствам, приобретенным, оплаченным и введенным в эксплуатацию в период применения УСН, сумма НДС к вычету не принимается. Причины следующие:

  •  в налоговом учете первоначальная стоимость основных средств изменяется лишь в случаях их достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации и по иным аналогичным основаниям (п. 2 ст. 257 НК РФ). Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев их достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки (п. 14 ПБУ 6/01;
  •  активы приобретались в период применения УСН, не предусматривающей возможность предоставления вычетов по НДС, и для операций, не признаваемых объектами налогообложения по налогу.

Нельзя упускать из виду еще один важный момент. При переходе налогоплательщика на УСН суммы НДС, принятые им к вычету по основным средствам в установленном порядке, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанный режим. Причем подлежащие восстановлению суммы налога в стоимость основных средств не включаются, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 кодекса (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

При возврате налогоплательщика на ОСНО право налогоплательщика на принятие к вычету восстановленных сумм НДС Налоговым кодексом не предусмотрено.

Таким образом, суммы НДС по основным средствам, восстановленные организацией при переходе на УСН и не включенные при исчислении налога на прибыль организаций в состав прочих расходов, при возврате организации на ОСНО к вычету не принимаются. Об этом сообщается в письме Минфина России от 26.03.2012 № 03-07-11/84.

Налоговый консультант А.П. Горшков

Увеличить шрифт

A+

       
© 2000—
Информационно-аналитическое электронное издание «Нормативные акты для бухгалтера»
Использование материалов возможно только с письменного разрешения редакции сайта