Письмо Министерства финансов РФ
№03-11-11/206 от 09.07.2012
УСН: обложение субсидий на самозанятость
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики <…> по вопросу о порядке применения упрощенной системы налогообложения, поступившее по электронным средствам связи, сообщает, что согласно Положению о Министерстве финансов РФ, утвержденному постановлением Правительства РФ от 30.06.2004 № 329, и Регламенту Минфина России, утвержденному приказом Минфина России от 23.03.2005 № 45н, в Минфине России рассматриваются индивидуальные и коллективные обращения граждан и организаций по вопросам, находящимся в сфере ведения Минфина России.
При этом в соответствии с Положением и Регламентом в Минфине России, если законодательством не установлено иное, не рассматриваются по существу обращения по проведению экспертизы договоров, учредительных и иных документов организаций, а также по оценке конкретных хозяйственных ситуаций.
Одновременно сообщаем, что исходя из пункта 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) суммы выплат, полученные на содействие самозанятости безработных граждан и стимулирование создания безработными гражданами, открывшими собственное дело, дополнительных рабочих мест для трудоустройства безработных граждан за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации в соответствии с программами, утверждаемыми соответствующими органами государственной власти, учитываются в составе доходов в течение трех налоговых периодов с одновременным отражением соответствующих сумм в составе расходов в пределах фактически осуществленных расходов каждого налогового периода, предусмотренных условиями получения указанных сумм выплат.
При нарушении условий получения данных выплат эти суммы в полном объеме отражаются в составе доходов налогового периода, в котором допущено нарушение. Если по окончании третьего налогового периода сумма полученных выплат превышает сумму расходов, учтенных в соответствии с указанным пунктом, оставшиеся неучтенные суммы в полном объеме отражаются в составе доходов этого налогового периода.
Если расходы, предусмотренные условиями получения указанных выплат, произведены полностью в течение первого налогового периода (первых двух налоговых периодов), то полученные выплаты и осуществленные за счет этих выплат расходы отражаются в налоговом учете в соответствующих налоговых периодах.
В случае нарушения условий получения выплат, предусмотренных пунктом 1 статьи 346.17 Кодекса, суммы полученных выплат в полном объеме отражаются в составе доходов налогового периода, в котором допущено нарушение.
Указанные положения введены Федеральным законом от 05.04.2010 № 41-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон № 41-ФЗ) и распространены на правоотношения, возникшие с 1 января 2009 года.
Положениями пункта 1 статьи 346.17 Кодекса должны руководствоваться как налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину произведенных расходов, так и налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов.
При этом указанные налогоплательщики осуществляют учет полученных выплат и сумм произведенных расходов в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и Порядок заполнения которой утверждены приказом Минфина России от 31.12.2008 № 154н "Об утверждении форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения на основе патента, и Порядков их заполнения".
В графе 4 раздела I Книги учета доходов и расходов отражаются суммы полученных выплат в размере фактически произведенных расходов, предусмотренных условиями получения указанных сумм выплат, а в графе 5 раздела. I Книги учета доходов и расходов отражаются соответствующие суммы осуществленных расходов из предусмотренных условиями договоров.
При этом налогоплательщики, которые применяют упрощенную систему с объектом налогообложения в виде доходов, при определении суммы дохода, подлежащего налогообложению за соответствующий отчетный (налоговый) период, в графе 4 раздела I Книги учета доходов и расходов указанные суммы выплат не учитывают.
Таким образом, если сумма субсидии на открытие собственного дела, полученной индивидуальным предпринимателем, зарегистрированным в установленном порядке и применяющим упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, израсходована полностью по целевому назначению согласно условиям ее предоставления, то в доходах такая сумма учитываться не должна.
Учитывая изложенное, при заполнении налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, налогоплательщики, выбравшие объект налогообложения в виде доходов, сумму полученных выплат учитывать не должны.
Об учете субсидии при исчислении налога, уплачиваемого при применении УСН
Предприниматели уже достаточно долгое время могут рассчитывать на помощь государства в виде так называемой субсидии на самозанятость. Такие субсидии предоставляются на определенных условиях в соответствии с региональными программами, предусматривающими мероприятия по снижению напряженности на рынке труда.
Порядок выдачи финансовой поддержки регулируется:
- постановлением Правительства РФ от 31.12.2008 № 1089 «О дополнительных мероприятиях, направленных на снижение напряженности на рынке труда субъектов Российской Федерации»;
- нормативными актами, утверждаемыми на уровне субъектов Российской Федерации.
В целях налогообложения субсидии учитывают в особом порядке, который применяется при условии ведения учета полученных субсидий. Так, суммы финансовой помощи отражаются в составе доходов не на день поступления на расчетный счет, а на дату, когда полученная сумма израсходована. Размер субсидии, включаемый в доход предпринимателя, зависит от фактически произведенных затрат. Другими словами, в доходы включается точно такая же сумма, которую вы израсходовали. Одновременно такие затраты учитываются в составе расходов.
Указанный порядок применяется в течение трех налоговых периодов. Не израсходованные по окончании третьего налогового периода бюджетные средства в полном объеме отражаются в доходах данного периода.
Но существуют и определенные ограничения. Так, если вы нарушите условия получения бюджетных средств (например, истратите деньги на личные цели, а не на предпринимательскую деятельность), то обязаны отразить их в полном объеме в составе доходов того периода, в котором допущено нарушение.
Полученные деньги можно потратить полностью в течение первого (первых двух) налогового периода.
Таким образом, если предприниматель применяет упрощенную систему налогообложения с объектом «доходы минус расходы», полученные субсидии подлежат налогообложению только в двух случаях:
1) по окончании третьего налогового периода полученные средства не израсходованы полностью;
2) нарушены условия предоставления субсидии.
Вместе с тем, если предприниматель применяет упрощенную систему с объектом «доходы», порядок учета субсидий имеет некоторые особенности. Притом, что к подобным налогоплательщикам применяются те же нормы, что и для «упрощенцев» с объектом «доход минус расход», а именно абзацем седьмым пункта 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ. Подобные разъяснения приведены как в комментируемом письме, так и в более ранних письмах (письмо Минфина России от 16.06.2011 № 03-11-11/152).
Стоит отметить, что данное положение введено Федеральным законом от 07.03.2011 № 23-ФЗ. Данный Закон вступил в силу 11.03.2011 и распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2011 года (п. 5 ст. 1, ст. 2 Закона № 23-ФЗ). Примечательно, что специалисты финансового министерства ранее также признавали, что положения статьи 346.17 Налогового кодекса РФ распространяются на всех предпринимателей независимо от объекта обложения (письмо Минфина России от 10.06.2010 № 03-11-11/164).
Как уже было отмечено выше, субсидия, потраченная на определенные цели, включается и в доходы, и в расходы. Однако предприниматель, работающий на УСН с объектом «доходы», может отразить ее только в доходах. Ведь расходы они не учитывают. Таким образом, получается, что формально субсидия облагается налогом в любом случае, даже если деньги израсходованы полностью в течение первых трех лет.
Отметим, что в комментируемом письме указаны условия, при которых субсидию предприниматели с объектом «доход» могут не отражать ни в книге учета доходов и расходов, ни в налоговой декларации.
Вместе с тем в статье 346.17 Налогового кодекса РФ нет положений, которые бы позволяли не учитывать субсидию в составе доходов. Так что у налоговых инспекторов имеются формальные основания признать сумму субсидии облагаемым доходом, хотя подобная ситуация маловероятна. В любом случае даже при самом негативном развитии ситуации вы можете избежать штрафов и пени, поскольку действовали согласно разъяснениям контролирующих органов.
Информационно-аналитическое электронное издание «Нормативные акты для бухгалтера»
