Письмо Министерства финансов РФ
№03-11-06/2/97 от 30.07.2012
УСН: применение унитарными предприятиями
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики <…> по вопросу применения упрощенной системы налогообложения сообщает следующее.
Пунктом 4.1 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) предусмотрено, что если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Кодекса, превысили 60 млн рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.
При этом в соответствии с подпунктом 16 пункта 3 статьи 346.12 Кодекса не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превышает 100 млн рублей. В целях данного подпункта учитываются основные средства и нематериальные активы, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 Кодекса.
Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 256 Кодекса амортизация по амортизируемому имуществу, созданному с использованием бюджетных средств целевого финансирования, не начисляется. В целях налогообложения прибыли к средствам целевого финансирования относится имущество, указанное в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Кодекса.
Средства в виде субсидий, полученные унитарным предприятием от собственника этого предприятия или уполномоченного им органа, для целей налогообложения прибыли организаций не признаются средствами целевого финансирования. Указанные средства освобождаются от налогообложения налогом на прибыль организаций по самостоятельному основанию на основании подпункта 26 пункта 1 статьи 251 Кодекса.
При этом положения подпункта 26 пункта 1 статьи 251 Кодекса применяются только в том случае, если средства и иное имущество получаются унитарным предприятием на безвозмездной основе. В случае, если денежные средства или иное имущество передаются унитарному предприятию в оплату стоимости выполненных работ, оказанных услуг, то они подлежат включению в состав доходов от реализации.
Исходя из положений пункта 1 статьи 252 Кодекса, в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных обоснованных и документально подтвержденных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).
Статья 270 Кодекса не содержит положений, не позволяющих учесть в целях налогообложения прибыли расходы, осуществленные налогоплательщиком за счет средств, полученных в соответствии с подпунктом 26 пункта 1 статьи 251 Кодекса.
В связи с этим, расходы, произведенные государственным унитарным предприятием за счет субсидий, полученных от собственника имущества этого предприятия, учитываются в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций, при условии соответствия расходов, критериям, предусмотренным статьей 252 Кодекса, в порядке, установленном главой 25 Кодекса.
Учитывая вышеизложенное, в отношении имущества, приобретенного или созданного унитарным предприятием за счет субсидий, полученных от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа, и признанного согласно статье 256 Кодекса амортизируемым, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.
Таким образом, в случае если при применении упрощенной системы налогообложения у унитарного предприятия в течение отчетного (налогового) периода остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, с учетом стоимости имущества, приобретенного или созданного за счет субсидий, полученных от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа, и признанного согласно статье 256 Кодекса амортизируемым имуществом, превысит 100 млн рублей, то такое унитарное предприятие считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором будет допущено указанное превышение.
Субсидии, полученные унитарным предприятием, переведенным на УСН
В указанном письме рассмотрена ситуация, когда муниципальное предприятие приобретает имущество за счет субсидий от собственника имущества этого предприятия. Суть письма состоит в том, как учесть такое имущество и не потерять право на применение упрощенной системы налогообложения.
Требования Гражданского кодекса РФ
Унитарным предприятием признается коммерческая организация, не наделенная правом собственности на закрепленное за ней собственником имущество (п. 1 ст. 113 ГК РФ). Имущество унитарного предприятия является неделимым и не может быть распределено по вкладам (долям, паям), в том числе между работниками предприятия.
В форме унитарных предприятий могут быть созданы только государственные и муниципальные предприятия. Имущество государственного или муниципального унитарного предприятия находится соответственно в государственной или муниципальной собственности и принадлежит такому предприятию на праве хозяйственного ведения или оперативного управления.
Требования Налогового кодекса РФ
Унитарное предприятие — это обычное предприятие, которое может осуществлять предпринимательскую деятельность, а следовательно, и применять УСН. Такого мнения придерживается ВАС РФ в решении от 19.11.2003 № 12358/03 и Минфин России в письме от 09.04.2012 № 03-11-06/2/54.
Поэтому, чтобы применять этот спецрежим организация должна в первую очередь соблюсти требования, установленные главой 26.2 Налогового кодекса РФ. К примеру, общая стоимость основных средств и нематериальных активов не должна превышать100 млн рублей. Напоминаем, что таковыми признаются активы, подлежащие амортизации в соответствии с требованиями главы 25 Налогового кодекса РФ.
Субсидии, полученные от собственника предприятия, не признаются средствами целевого финансирования и, следовательно, не подлежат обложению налогом на прибыль (подп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ, письмо Минфина России от 16.08.2011 № 03-03-05/88). Однако это касается только тех случаев, когда имущество получено от государства на безвозмездной основе.
Например, муниципальное унитарное предприятие не имеет права учитывать в составе расходов стоимость здания и других основных средств, безвозмездно полученных в хозяйственное ведение от учредителя (письмо Минфина России от 04.03.2011 № 03-11-06/2/32). Значит, амортизировать безвозмездно полученное имущество можно только в бухгалтерском учете.
Если денежные средства или имущество передаются в оплату стоимости выполненных работ или оказанных услуг, то они включаются в состав доходов. Поэтому если организация приобрела имущество за счет субсидий, то по нему необходимо начислять амортизацию в обычном порядке.
Таким образом, организация должна тщательным образом следить, по каким основным средствам и нематериальным активам начисляется амортизация, а по каким нет. В случае превышения установленного лимита, организация «слетает» с применения УСН и переходит на общую систему обложения.
Информационно-аналитическое электронное издание «Нормативные акты для бухгалтера»
