Налог на прибыль: применение амортизационной премии лизингополучателем

О применении амортизационной премии

В опубликованном письме Минфин России рассмотрел возможность применения лизингополучателем, на балансе которого учитывается предмет лизинга, амортизационной премии по расходам лизингодателя на приобретение указанного объекта. Свои разъяснения специалисты финансового министерства изложили на основе статей 257 и 258 Налогового кодекса РФ, Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее – Закон № 164-ФЗ) и Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» (далее – Закон № 39-ФЗ).

Амортизационная премия

Имущество, полученное (переданное) в лизинг, включает в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) та сторона, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора лизинга (п. 10 ст. 258 НК РФ).

Налогоплательщик вправе включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в определенном размере, то есть применять амортизационную премию. Размер этих вложений должен быть (п. 9 ст. 258 НК РФ):

•  не более 10 процентов (не более 30% - в отношении основных средств, относящихся к третьей-седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно);
•  не более 10 процентов (не более 30% - в отношении основных средств, относящихся к третьей-седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 Налогового кодекса РФ.

Условия применения

Для применения амортизационной премии важно правильно квалифицировать капитальные вложения и основные средства.

Капитальные вложения - это инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты (ст. 1 Закона № 39-ФЗ).

Основные средства – это часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, первоначальной стоимостью более 40 000 рублей (ст. 257 НК РФ).

Таким образом, чтобы воспользоваться правом на применение амортизационной премии, налогоплательщику необходимо произвести затраты на капитальные вложения в объекты основных средств.

Предмет лизинга - собственность лизингодателя

Итак, договор лизинга - это договор, в соответствии с которым арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование. Предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя (ст. 2, 11 Закона № 164-ФЗ).

Значит, приобретенное по договору лизинга имущество в целях налогообложения прибыли для лизингодателя отвечает признакам основного средства. При этом затраты, которые в целях налогообложения прибыли могут быть квалифицированы как капитальные вложения в объекты основных средств, производит лизингодатель при приобретении имущества для передачи в лизинг.

Применение премии по предмету лизинга

Согласно разъяснениям Минфина России в опубликованном письме расходы лизингодателя по приобретению основного средства, передаваемого во временное владение и пользование лизингополучателю по договору лизинга, следует рассматривать для целей налогообложения прибыли как капитальные вложения, в отношении которых может быть применена амортизационная премия.

Справка: лизинговым компаниям, приобретающим имущество для передачи в лизинг, рекомендуется в учетной политике отдельно предусмотреть положение о применении амортизационной премии по лизинговому имуществу. Иначе могут возникнуть споры с контролирующими органами. Это следует из письма ФНС России от 08.04.09 № ШС-22-3/267.

Амортизационная премия не применяется

Однако следует иметь в виду, что оснований для применения амортизационной премии лизингодателем в случае если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, а также лизингополучателем при получении предмета лизинга во временное владение и пользование не имеется. Это вытекает из положений пункта 3 статьи 272 Налогового кодекса РФ. Согласно им расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные пунктом 9 статьи 258 этого кодекса, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.

Вывод

Лизингополучатель, на балансе которого учитывается предмет лизинга, не вправе применить амортизационную премию по расходам лизингодателя на приобретение указанного объекта. Аналогичные разъяснения приведены в письме Минфина России от 10.03.2009 № 03-03-05/34.

А в письме от 08.04.2009 № ШС-22-3/267 ФНС России указала, что для того, чтобы воспользоваться заявленным в учетной политике для целей налогообложения правом на применение амортизационной премии, налогоплательщику необходимо произвести затраты на капитальные вложения в объекты основных средств. Лизингодатель, приобретая имущество для передачи в лизинг, производит затраты, которые в целях налогообложения прибыли могут быть квалифицированы как капитальные вложения в объекты основных средств. Амортизационная премия применяется тем налогоплательщиком, который для целей налогообложения учитывает объект основных средств в составе амортизируемого имущества.

В том случае, если лизингодатель по условиям договора лизинга учитывает на балансе предмет лизинга, то он имеет право на использование механизма амортизационной премии в порядке, установленном пунктом 9 статьи 258 Налогового кодекса РФ. Ведь стоимость предмета лизинга учитывается у него в составе амортизируемого имущества.

При передаче предмета лизинга по условиям договора на баланс лизингополучателя у лизингодателя основания для применения амортзационной премии в отношении данного объекта отсутствуют. Так как поскольку в соответствии с пунктом 10 статьи 258 Налогового кодекса РФ данный объект в целях исчисления налога на прибыль учитывается в составе амортизируемого имущества у лизингополучателя.

Что касается лизингополучателя, у которого по условиям договора учитывается предмет лизинга на балансе, то в этом случае лизинговые платежи за пользование предметом лизинга в части, превышающей выкупную стоимость, к затратам на приобретение основных средств не относятся. В этой связи у лизингополучателя оснований для применения амортизационной премии в отношении предмета лизинга не имеется.