Определение даты отгрузки для целей налогообложения НДС

Момент определения базы по НДС при реализации товаров, поставляемых частями

Когда оборудование отгружается частями

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ) моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость (если иное не предусмотрено п. 3, 7—11, 13—15 данной статьи) является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. Алгоритм действий по выставлению счетов-фактур и начислению НДС к уплате в случае, когда фирма отгружает клиенту товар, не сразу в размере договорной партии, а частями никаких сложностей не вызывает. В ситуации частичной отгрузки товара применяется все та же норма пункта 3 статьи 168 НК РФ о том, что счет-фактура должен быть выставлен не позднее пяти дней с даты такой отгрузки именно на сумму отгруженных товаров.

Но как быть поставщику, который осуществляет отгрузку несколькими партиями не однородного делимого товара, а крупногабаритного неделимого товара с единой стоимостью? Как правило, в такой ситуации часто оказываются поставщики оборудования, быстровозводимых модулей и т.п. Что в данном случае таким поставщикам следует считать датой отгрузки, и когда у них возникает обязанность по выставлению счета-фактуры и исчислению НДС? Постараемся ответить на этот вопрос.

Когда исчислять НДС

В данном письме специалисты финансового министерства сделали совершенно справедливый и очень выгодный для поставщика вывод – при доставке крупногабаритного товара по составным частям датой отгрузки для целей исчисления НДС надо считать день составления документа о поставке последней его части. Из этого следует, что и обязанность составить счет-фактуру, а значит, соответственно, исчислить НДС возникает только в периоде, когда он отгрузит последнюю часть такого оборудования (товара).

Действительно, ведь с точки зрения права и договорных отношений сторон, именно после отправки продавцом последней поставки его обязательства перед покупателем по поставке товара (оборудования) будут считаться исполненными. Отметим, что применить иной алгоритм даже с технической точки зрения практически невозможно. Как правило, по данной категории товаров стороны устанавливают в договоре одну единую его цену, без разбивки её на цену разных комплектующих (сборных частей или элементов). Ведь покупателя интересует получение всего объекта целиком и поставка большинства его комплектующих (даже если в договоре и предусмотреть цену каждой из них) в данном случае не может считаться частичным выполнением поставщиком своих обязательств, так как оговоренный единый товар в результате так и не поставлен. А раз у поставляемых элементов (составных частей товара) нет самостоятельной стоимости (цены), то невозможно и отразить ее в каком-либо документе (в т. ч. счете-фактуре), обязательным элементом которого она является.

Таким образом, если поставка такого товара (оборудования) переходит границы одного квартала или вообще растянулась на несколько кварталов, это разъяснение позволит поставщику отодвинуть уплату НДС на более поздний срок. Правда, учитывая зеркальный характер данного налога, в этом случае и покупатель получит право на вычет позднее, только после доставки ему полного комплекта оборудования. Однако по таким сделкам обычно предусматриваются авансовые платежи, а по ним теперь поставщик также имеет право на вычет НДС. И если их размер по данной сделке будет достаточно велик, то покупатель в плане вычетов НДС почти не пострадает, несмотря на длительность поставки.

Как справедливо указывают в письме специалисты финансового министерства, на основании указанного пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ и пункта 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, первичные учетные документы должны содержать в качестве обязательных реквизитов дату составления указанных документов и содержание хозяйственной операции. Таким образом, датой отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя (заказчика), перевозчика (организацию связи) для доставки покупателю.

Что это за документ, и может ли он содержать только количественные показатели без стоимостных показателей, не указано. На наш взгляд, это вполне возможно и будет соответствовать действительному смыслу совершаемых хозяйственных операций.

В товарно-транспортных накладных и/или транспортных накладных поставщик может указать только количество единиц груза (при возможности наименование) и вес. Покупатель обоснованно примет их и может отразить в условной оценке за балансом, как товары на ответственном хранении. С последней поставкой покупателю может быть передана и оформленная поставщиком товарная накладная (торг-12) на полный комплект оборудования с указанием его договорной стоимости. В её соответствующем разделе также целесообразно указать номер и дату не только последней, но и всех промежуточных транспортных накладных.

При таком оформлении у обеих сторон сделки будут все необходимые документы, подтверждающие как факт перевозки по всем поставкам, так и наличие итоговых товарных документов на оборудование с его стоимостью. Таким образом, обе компании будут подстрахованы от необоснованных претензий налоговой инспекции в случае проверок.