Письмо Министерства финансов РФ
№03-11-11/265 от 25.10.2011
ЕНВД: распределение количества работников АУП и ВП
Статьей 346.26 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) установлено, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении видов предпринимательской деятельности, установленных пунктом 2 статьи 346.26 Кодекса, в том числе в отношении оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.
В соответствии с пунктом 3 статьи 346.29 Кодекса для исчисления суммы единого налога на вмененный доход в отношении предпринимательской деятельности в сфере оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств следует использовать физический показатель базовой доходности «количество работников, включая индивидуального предпринимателя».
При этом статьей 346.27 Кодекса определено, что под количеством работников понимается среднесписочная (средняя) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера.
Согласно пункту 6 статьи 346.26 Кодекса при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом на вмененный доход в соответствии с главой 26.3 Кодекса, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.
В то же время порядок распределения численности работников административно-управленческого персонала и общехозяйственного персонала при осуществлении налогоплательщиками нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом на вмененный доход, Кодексом не определен.
В этой связи общая среднесписочная численность работников административно-управленческого и общехозяйственного персонала (далее – АУП) распределяется исходя из среднесписочной численности АУП, приходящейся в среднем на одного работника, непосредственно занятого в осуществлении деятельности (включая индивидуального предпринимателя), и среднесписочной численности работников, занятых в деятельности, по которой при исчислении единого налога на вмененный доход используется физический показатель базовой доходности "количество работников, включая индивидуального предпринимателя ".
Таким образом, физический показатель "количество работников, включая индивидуального предпринимателя" налогоплательщиком определяется как отношение численности административно-управленческого и общехозяйственного персонала к численности работников, включая индивидуального предпринимателя, без учета административно-управленческого и общехозяйственного персонала, умноженное на количество работников, оказывающих услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств. Полученный результат складывается с численностью работников (включая индивидуального предпринимателя), оказывающих услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.
Одновременно следует учитывать, что в соответствии с пунктом 11 статьи 346.29 Кодекса значения физических показателей указываются в целых единицах.
Пример расчета.
Индивидуальный предприниматель – 1 человек;
АУП (бухгалтеры, уборщицы и т.п.) – 4 человека;
Работники, занятые в розничной торговле, – 5 человек;
Работники, оказывающие услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, – 5 человек;
Работники, оказывающие услуги по предоставлению во временное владение (в пользование) мест для стоянки и хранению автотранспортных средств, – 5 человек.
Всего работников, непосредственно осуществляющих виды деятельности, облагаемые единым налогом на вмененный доход, – 15 + 1 индивидуальный предприниматель.
Следовательно, величина физического показателя базовой доходности "количество работников, включая индивидуального предпринимателя", характеризующего деятельность по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, определяется как (4/16 х (5+1)) + (5+1) =7, 5 и составит после округления 8 человек.
Определение количества работников для целей ЕНВД
Достаточно часто организации и индивидуальные предприниматели осуществляют несколько видов деятельности, облагаемых единым налогом на вмененный доход. При этом по каждому виду деятельности могут использоваться разные физические показатели: количество автомобилей, площадь торгового зала, количество работников и другие.
При определении базовой доходности по тому или иному виду деятельности не возникает проблем, когда физический показатель привязан, например, к площади помещений или количеству автомобилей. Но когда дело касается бытовых услуг, то нужно учитывать не только количество работников, занятых в этой деятельности, но также и работников, которых однозначно нельзя отнести к какому-либо виду деятельности. К таким сотрудникам можно отнести административно-управленческий персонал (генеральный директор, бухгалтер) и вспомогательный персонал (уборщица, дворник, сантехник и др.).
Возникает вопрос: каким образом это сделать? Специалисты финансового министерства дали ответ на этот вопрос и даже предложили методику расчета физического показателя. Они отметили, что количество работников АУП и ВП распределяется пропорционально среднесписочной численности работников организации в целом.
Однако стоит отметить, что этот метод распределения не является единственно верным, поскольку арбитражные судьи имеют свои взгляды на данную проблему.
Распределение пропорционально выручке
В письме Минфина России от 6 сентября 2011 г. № 03-11-06/3/98 было указано, что порядок ведения раздельного учета при применении налогоплательщиками одновременно системы налогообложения в виде ЕНВД и УСН Налоговым кодексом РФ не установлен.
Следовательно, организация может самостоятельно разработать и утвердить такой порядок. При этом применяемый организацией способ раздельного учета должен позволять отнести те или иные показатели к разным видам предпринимательской деятельности.
Разработанный организацией порядок ведения раздельного учета должен быть закреплен в приказе об учетной политике или в локальном документе, утвержденном приказом по организации (приказом индивидуального предпринимателя), или нескольких документах, которые в совокупности будут содержать все правила, касающиеся порядка ведения организацией раздельного учета.
Таким образом, ничто не мешает организации определять физический показатель количества работников, в отношении АУП и ВП, пропорционально выручке по каждому виду деятельности. Аналогичное мнение выражено и в постановлении ФАС Московского округа от 8 декабря 2009 Г. № КА-А41/13351-09.
Рассмотрим применение данного метода на примере.
Организация осуществляет два вида деятельности: ремонт, техническое обслуживание и мойку автотранспортных средств (доля в общей выручке 30 %) и розничная торговля (доля в общей выручке 70 %). В каждом из видов деятельности занято по шесть человек. Численность АУП и ВП составляет четыре человека.
При использовании метода пропорционально выручке, величина физического показателя будет рассчитана следующим образом:
1. Определяется доля АУП и ВП в бытовых услугах пропорционально выручке: 4 х 30% = 1,2
2. Полученную долю работников АУП и ВП суммируем с количеством сотрудников, занятых в сфере оказания бытовых услуг: 6 + 1 = 7,2
Одновременно следует учитывать, что в соответствии с пунктом 11 статьи 346.29 Налогового кодекса значения физических показателей указываются в целых единицах. Таким образом, величина физического показателя по бытовым услугам будет равна 7 единицам.
Если использовать метод определения физического показателя пропорционально среднесписочному количеству работников, то величина показателя получится равной 8 ((4/12х6)+6). Следовательно, метод, предложенный арбитражными судьями в ситуации, рассмотренной в примере, будет наиболее выгоден. Особенно это ярко проявляется, когда доля выручки от бытовых услуг составляет незначительную часть в общей выручке организации, а административный и вспомогательный персонал имеет большую численность.
Однако стоит отметить, что в арбитражной практике встречаются судебные решения, опровергающие правомерность подхода определения физического показателя пропорционально выручке (постановления ФАС Северо-Западного округа от 21 июня 2010 г. по делу № А52-5477/2009).
Таким образом, организации и индивидуальные предприниматели сами вправе решать какой метод использовать, но при этом нужно быть готовым к тому, чтобы суметь обосновать свой выбор, в том числе и в суде.
Информационно-аналитическое электронное издание «Нормативные акты для бухгалтера»
