Определение Арбитражного суда Уральского округа
№А34-15567/2022 от 06.09.2024

Судьи уточнили, что входит в понятие должной осмотрительности

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л., судей Поротниковой Е. А., Черкезова Е. О.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Молокановым А.Э. рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области (далее – управление, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Курганской области от 01.03.2024 по делу № А34-15567/2022 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2024 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании, проведенном путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Курганской области приняли участие представители налогового органа - Капарулина И.М. (доверенность от 30.12.2022), Ковалева Г.А. (доверенность от 25.01.2024, диплом);

В судебном заседании в арбитражном суде Уральского округа приняли участие представители общества с ограниченной ответственностью

«Универсал Инвест» (далее – общество, общество «Универсал Инвест», налогоплательщик) - Ворошнин А.В. (доверенность от 08.11.2022), Зайков Р.В. (доверенность от 13.09.2023, диплом, паспорт).

Общество обратилось в Арбитражный суд Курганской области с заявлением к управлению о признании недействительным решения Управления от 21.06.2022 № 222 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением суда от 17.03.2023 к участию в деле допущен прокурор.

Решением суда от 01.03.2024 заявленные требования удовлетворены, оспариваемое решение признано недействительным в части доначисления НДС в размере 2 990 509 руб., налога на прибыль в размере 3 322 788 руб., соответствующих сумм пеней. Суд взыскал с управления в пользу общества судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 руб.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2024 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе управление просит указанные судебные акты отменить, направить дело на новое рассмотрение, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, а также несоответствие выводов судов имеющимся в деле доказательствам.

Управление полагает, что выводы судов сделаны без учета представленных налоговым органом доказательств, свидетельствующих о недобросовестности налогоплательщика при совершении сделок с заявленными контрагентами, которые обладают признаками «технических» компаний, созданы незадолго до заключения сделок и ликвидированы после их исполнения. Указывает на непроявление обществом должной степени осмотрительности. Ссылается на противоречивость свидетельских показаний, в частности руководителя общества с ограниченной ответственностью

«Спецдеталь» Власова Ю.В. Полагает недоказанными факты перевозки спорной продукции. Считает, что совокупность доказательств, собранная налоговым органом, подтверждает получение обществом необоснованной налоговой выгоды.

В отзыве на кассационную жалобу общество выразило согласие с принятыми по делу судебными актами, просит оставить их без изменения.

Как следует из материалов дела, инспекцией Федеральной налоговой службы № 1 по Курганской области в период с 29.09.2020 по 24.05.2021 проведена выездная налоговая проверка общества «Универсал Инвест» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов, сборов, страховых взносов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, по результатам которой составлен акт от 26.07.2021 № 5.

По итогам проверочных материалов, возражений заявителя, дополнительных мероприятий налогового контроля, дополнения к акту проверки Управлением вынесено решение от 21.06.2022 № 222 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявителю доначислены налог на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 2 990 509 руб., налог на прибыль в сумме 3 322 788 руб., предложено уплатить начисленные в порядке, установленном статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) пени в общей сумме 3 543 227 руб. 38 коп.

Решением Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Уральскому федеральному округу от 25.08.2022 № 105/2022 решение управления от 21.06.2022 3 222 оставлено без изменения и утверждено.

Не согласившись с решением управления от 21.06.2022 № 222, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суды пришли к выводу об отсутствии в действиях заявителя по приобретению спорного товара признаков недобросовестности, связанной с совершением сделок с целью занижения размера налога и созданием незаконных схем, уменьшающих налогообложение. Суды признали доказанным проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности в выборе спорных поставщиков.

Проверив законность принятых по делу судебных актов, суд округа не находит оснований для их отмены.

Из системного толкования части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания недействительным ненормативного правового акта необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение данным актом прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности и иной экономической деятельности.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ определено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ установлено, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй названного Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление Пленума № 53) суд отказывает в признании обоснованности получения налоговой выгоды, если установит, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность (пункт 9).

По смыслу данного положения создание налогоплательщиком формального документооборота при фактическом отсутствии тех хозяйственных операций, в отношении которых налогоплательщик претендует на получение налоговой выгоды, безусловно, является основанием для признания такой налоговой выгоды как необоснованной.

Соответственно, при решении вопроса об обоснованности налоговой выгоды, как по налогу на прибыль, так и НДС, во взаимоотношениях с контрагентами, не имеющими необходимых условий для экономической деятельности и не исполняющими налоговых обязательств по сделкам, осуществляемым от их имени, определяющее значение имеет действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, в отношении которых налогоплательщик претендует на получение соответствующей налоговой выгоды.

В силу принципа презумпции добросовестности налогоплательщика именно на налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания того, что приобретение товаров (работ, услуг) налогоплательщиком не имело места в действительности, либо спорный товар (работы, услуги) хотя и был получен налогоплательщиком, но фактически поставлен иными лицами.

Формальность документооборота в смысле, придаваемом ему судебно- арбитражной практикой (постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 № 2341/12, определение Верховного Суда Российской Федерации от 20.07.2016 № 305-КГ16-4155, пункт 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 1(2017),

утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017), не может устанавливаться только в связи с негативными характеристиками контрагента как хозяйствующего субъекта (наличие признаков номинальности, отсутствие необходимых условий для ведения результативной хозяйственной деятельности, неисполнение налоговых обязанностей) и также недостатками подтверждающих документов (подписание счетов-фактур от имени контрагента неустановленными лицами, отсутствие товаросопроводительных документов и пр.).

Как установлено судами, и следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки налоговым органом установлена неуплата налога на прибыль организаций и НДС в общей сумме 6 313 297 руб. в результате завышения расходов, учитываемых при налогообложении прибыли и налоговых вычетов по НДС, заявленных по счетам-фактурам, выставленным обществом с ограниченной ответственностью «Спецдеталь» ИНН 7452140422 (далее – общество «Спецдеталь»), обществом с ограниченной ответственностью ТД «Спецдеталь» ИНН 7453308741 (далее – общество ТД «Спецдеталь») и обществом с ограниченной ответственностью «Лидинг-Стил» ИНН 7460027660 (далее – общество «Лидинг-Стил»).

Налоговый орган исходил из того, что товар, указанный в счетах – фактурах (натр едкий технический, металлопродукция) спорными контрагентами не поставлялся, сделки по поставке выполнены иными поставщиками, обществом «Универсал Инвест» создан формальный документооборот с целью получения необоснованной экономии в виде занижения налоговых обязательств по НДС и налогу на прибыль организаций, подлежащих уплате в бюджет.

В подтверждение выводов, сделанных в ходе проверки, налоговый орган указывает на факт регистрации спорных контрагентов незадолго до заключения сделок и их ликвидацию вскоре после их совершения, отсутствие недвижимого имущества, транспортных средств, совпадение адресов электронной почты, использование одного номера телефона, непредставление справок и расчетов по НДФЛ, представление отчетности через одного оператора связи, отсутствие источника приобретения спорного товара, реализованного в адрес налогоплательщика, противоречивость показаний руководителя общества, не проявление должной степени осмотрительности.

Между тем реальность приобретения налогоплательщиком товарно- материальных ценностей (химической продукции и металлопродукции) и их дальнейшее использование инспекцией не оспаривается.

В ходе налоговой проверки установлено и подтверждено материалами дела, что 10.04.2017 между обществом «Универсал Инвест» и обществом

«Спецдеталь» заключен договор поставки № 4. Согласно пункту 3.1.1 указанного договора продавец (общество «Спецдеталь») обязуется передать Покупателю (обществу «Универсал Инвест») товар надлежащего качества и в обусловленном настоящим Договором ассортименте. Качество и комплектность поставляемого Товара должны соответствовать ГОСТР 55064-2012 (натр едкий технический), а также иным действующим стандартам, ГОСТам, техническим

условиям и сертификатам качества завода-изготовителя на товар, указанный в Спецификации. Налогоплательщиком представлены счета-фактуры, акт сверки, спецификации.

По результатам проведенной почерковедческой экспертизы установлено, что подписи в копиях договора поставки от 10.04.2017 № 4, актах сверки выполнены Власовым Ю.В., подписи в счетах-фактурах выполнены неустановленным лицом.

Руководитель общества «Спецдеталь» Власов Ю.В. подтвердил руководство деятельностью общества, пояснил, что договор заключали в офисе. При заключении договора присутствовал сам Подкорытов А.В. (директор общества «Универсал Инвест»).

Судом первой инстанции в качестве свидетеля допрошен Бухаров В.Г., подтвердивший осуществление поставки химической продукции в адрес общества «Универсал Инвест». Бухаров В.Г. дал пояснения по периоду и маршруту поставок.

Относительно выводов инспекции об отсутствии расчетов за спорную продукцию со стороны общества «Спецдеталь», суды исходили из отсутствия полного анализа расчетного счета.

Доводы налогового органа в части представления паспортов качества только от реальных поставщиков химической продукции - ООО

«ХимИндустрия» и ООО «Челябхимпродукт», которые были представлены налоговому органу ООО «ФОРЕС» и ООО «Золотые луга» судом рассмотрены и отклонены.

Как обоснованно указано налоговым органом на странице 221 оспариваемого решения в соответствии с «ГОСТ Р 55064-2012. Национальный стандарт Российской Федерации. Натр едкий технический. Технические условия», утвержденного приказом Росстандарта от 14.11.2012 № 762-ст, в паспорте указывается: наименование производителя, его товарный знак и юридический адрес, наименование продукта, марка, сорт, номер партии и дата изготовления, масса брутто и нетто. Таким образом, паспорт продукции оформляется производителем на партию товара при его производстве и первичной реализации. На основании 14 паспортов качества ООО «Золотые Луга», ООО «Форес» отгружено 309,23 тонны натр едкого. Вместе с тем, согласно данным учета общества «Универсал Инвест» в 2017 году ООО

«Форес» отгружено натрия едкого в количестве 111.0 тонн, ООО «Золотые Луга» - 217.7 тонн, что превышает объем продаж, определенный налоговым органом.

Судами также установлено, что в ходе налоговой проверки управлением не устанавливался фактический общий объем поступления и реализации натрия едкого в проверяемый период, а также наличие остатка данного продукта на начало 2017 года. Вывод о наличии остатка данного вида продукции приведен в решении в отсутствие документального подтверждения бухгалтерскими документами, и осуществлен налоговым органом расчетным путем, в связи с чем данный расчет налогового органа не признан достоверным. В ходе судебного разбирательства налогоплательщиком представлен контррасчет движения данной продукции.

Оплата спорной продукции произведена обществом «Универсал Инвест» безналичным расчетом путем перечисления денежных средств на расчетный счет общества «Спецдеталь» в сумме, предусмотренной договором.

Как установлено судами, согласно данным расчетного счета общество «Спецдеталь» осуществляло реальную экономическую деятельность, закупая и продавая продукцию, рассчитываясь за оказанные услуги.

Согласно информации инспекции Федеральной налоговой службы по Тракторозаводскому району г. Челябинска, общество «Спецдеталь» применяет общую систему налогообложения. Схем уклонения от налогов и участия в них не выявлялось. Общество «Спецдеталь» отразило поставку промышленной химии в адрес налогоплательщика в книге продаж за I, II, III, IV кв. 2017.

В ходе налоговой проверки Управлением также доначислен НДС по взаимоотношениям с обществом ТД «Спецдеталь» и обществом «Лидинг Стил» по закупке металлопродукции для последующей реализации.

При этом каких-либо признаков взаимозависимости (подконтрольности), фактов обналичивания денежных средств между налогоплательщиком и указанными контрагентами налоговым органом не установлено.

Доводы Управления об отсутствии у спорных контрагентов задекларированных основных средств, материально-технической базы, персонала сами по себе не порочат сделки с его участием по налоговым последствиям для заявителя, кроме того, касаются оценки контрагента, за действия и поведение которых общество не может нести ответственность.

Суды исходили из того, что в обычаях коммерческой деятельности торговое посредничество не всегда требует наличия собственных основных и транспортных средств, складских помещений и значительного персонала, обычаями делового оборота установлены иные возможности для привлечения материальных ресурсов без регистрации их в уполномоченных органах - аренда, наем по гражданским договорам и т.п.

Таким образом, факт поставки химической продукции и металлопродукции спорными контрагентами налоговым органом надлежащими доказательствами не опровергнут. Иной источник получения спорного товара инспекцией не установлен, выводы налогового органа основаны исключительно на отрицательных характеристиках указанных юридических лиц как хозяйствующих субъектов.

Судами поддержан довод налогоплательщика о проявлении им должной степени осмотрительности в выборе указанных контрагентов.

В условиях реального приобретения налогоплательщиком товаров у контрагента, не исполняющегося обязанности по уплате НДС, в применении налоговых вычетов может быть отказано при доказанности налоговым органом того факта, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (пункт 10 постановления Пленума № 53).

Как указано в определении Верховного Суда   Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597, оценка проявления налогоплательщиком должной степени осмотрительности не сводится к выявлению изъянов в эффективности и рациональности его хозяйственных решений. В тех случаях, когда приводятся доводы налогового органа о том, что налогоплательщик знал или должен был знать об уклонении его поставщика, поставщиков предыдущих звеньев от уплаты НДС, при оценке таких доводов суд должен исходить из стандарта осмотрительного поведения в гражданском (хозяйственном) обороте, ожидаемого от его разумного участника в сравнимых обстоятельствах (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 № 15658/09, от 20.04.2010 № 18162/09, от 12.02.2008 № 12210/07). Проявление надлежащей осмотрительности предполагает, что при выборе контрагента субъекты предпринимательской деятельности, как правило, оценивают не только условия сделки и их коммерческую привлекательность, но и деловую репутацию, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта; а при совершении значимых сделок, например, по поводу дорогостоящих объектов недвижимости, изучают историю взаимоотношений предшествующих собственников и принимают тому подобные меры.

Поэтому значение имеют не только доказанные налоговым органом обстоятельства, порочащие исполнение поставщиками их налоговых обязанностей, но и то, должны ли данные обстоятельства быть ясны налогоплательщику-покупателю в конкретной ситуации совершения сделки с поставщиком с учетом характера и объемов деятельности покупателя (крупность сделки и регулярность совершения аналогичных сделок), специфики приобретаемых товаров, работ и услуг (наличие специальных требований к исполнителю, в том числе лицензий и допусков выполнению определенных операций), особенностей коммерческих условий сделки (наличие значимого отклонения цены от рыночного уровня, наличие у поставщика предшествующего опыта исполнения аналогичных сделок) и т.п.

Соответственно, критерии проявления должной осмотрительности не могут быть одинаковыми для случаев ординарного пополнения материально- производственных запасов и в ситуациях, когда налогоплательщиком приобретается дорогостоящий актив, либо привлекается подрядчик для выполнения существенного объема работ.

Вместе с тем в рамках рассматриваемого дела управлением в подтверждение доводов о непроявлении должной степени осмотрительности при выборе спорного контрагента не приведено обоснования того, в силу каких особенностей рассматриваемых сделок налогоплательщику следовало проявить повышенную степень осмотрительности при заключении договоров со спорными контрагентами и не ограничиваться стандартными мерами с учетом незначительной доли налоговых вычетов.

Материалами дела подтверждено, что налогоплательщиком затребованы учредительные документы спорных контрагентов, изучена информация из открытых источников.

Обществом были выполнены все рекомендации, данные государственными органами о соблюдении стандарта должной осмотрительности.

Более того, как указывалось ранее, один из договоров заключался непосредственно в офисе контрагента.

Согласно пояснениям налогоплательщика, выбор спорных контрагентов был обусловлен, в том числе коммерческой привлекательностью предложений (постоплата) и финансовых возможностей общества, в частности закупа спорной продукции в незначительных объемах.

При таких обстоятельствах, учитывая представление налогоплательщиком надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, руководствуясь принципом презумпции добросовестности налогоплательщика и толкуя все неустранимые сомнения в его пользу, суды обоснованно удовлетворили требования общества.

Соответствующие доводы, указанные инспекцией в кассационной жалобе, судом кассационной инстанции отклоняются, поскольку не свидетельствуют о нарушении судами норм права и сводятся лишь к переоценке установленных по делу обстоятельств. Суд кассационной инстанции полагает, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для рассмотрения данного конкретного дела, судами установлены, все доказательства исследованы и оценены в соответствии с требованиями главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Их переоценка не входит в компетенцию суда кассационной инстанции (статья 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Нормы материального права судами применены правильно. Нарушений норм процессуального права, влекущих отмену судебных актов в соответствии с частью 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом кассационной инстанции не установлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба – без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Курганской области от 01.03.2024 по делу

№ А34-15567/2022 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2024 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.