Постановление Арбитражного суда Поволжского округа
№Ф06-3091/2024 от 28.05.2024

Об отсутствии признаков дробления бизнеса

Резолютивная часть постановления объявлена 21 мая 2024 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 мая 2024 года.
Арбитражный суд Поволжского округа в составе:
председательствующего судьи Закировой И.Ш.,
судей Сибгатуллина Э.Т., Мухаметшина Р.Р.,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Фатиховой А.Ю.,
при участии в судебном заседании представителей:
Общества с ограниченной ответственностью «Финагро Трейд» — Воробьева И.Н., доверенность от 12.09.2023; Шпака П.Ю., доверенность от 12.09.2023,
Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району города Волгограда — Савиной С.А., доверенность от 09.01.2024; Мельниковой Н.Б., доверенность от 09.01.2024,
Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области — Мельниковой Н.Б., доверенность от 09.01.2024,
в отсутствие иных лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом.
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району города Волгограда
на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 17.10.2023 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2024
по делу № А12-7270/2023
по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Финагро Трейд» (400075, г. Волгоград, ш. Авиаторов, д. 11, каб. 1/08, ОГРН 1133443005728, ИНН 3460006254) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району города Волгограда (400094, г. Волгоград, ул. 51-й Гвардейской, д. 38, ОГРН 1043400306223, ИНН 3443077223) заинтересованное лицо — Управление Федеральной налоговой службы по Волгоградской области (400005, г. Волгоград, пр-т им. В.И. Ленина, д. 90, ОГРН 1043400221127, ИНН 3442075551), третьи лица: Общество с ограниченной ответственностью «Финагротех» (400075, г. Волгоград, ш. Авиаторов, д. 11, каб. 2, ОГРН 1163443059152, ИНН 3443129016), индивидуальный предприниматель Алиев Ливат Талгатьевич (ОГРНИП 320344300005072, ИНН 340901720086), Зарубина Галина Александровна о признании недействительным решения

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Финагро Трейд» (далее — ООО «Финагро Трейд», общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району города Волгограда (далее — ИФНС России по Дзержинскому району города Волгограда, налоговый орган, Инспекция) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее — АПК РФ), о признании недействительным решения Инспекции ФНС России по Дзержинскому району г. Волгограда от 20.09.2022 N 2360 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Общества с ограниченной ответственностью «Финагро Трейд» (ИНН 3460006254) в части: — доначисления налога на добавленную стоимость (далее — НДС) в размере 21 959 884 руб. и начисленных на указанную сумму штрафа и пени; — доначисления налога на прибыль в сумме 9 361 092 руб., штрафа в размере 919 458 руб. и пени в сумме 2 686 531,95 руб. В порядке восстановления нарушенного права ООО «Финагро Трейд» просит обязать Инспекцию ФНС России по Дзержинскому району г. Волгограда устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью «Финагро Трейд» путем корректировки налоговых обязательств на суммы налогов, штрафа, пени.
При этом, ООО «Финагро Трейд» отказалось от требований в части признания Решения ИФНС России по Дзержинскому району г. Волгограда от 20.09.2022 N 2360 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части: — доначисления транспортного налога за 2019 год в сумме 790 руб., штрафа в размере 40 руб. и пени в сумме 85,28 руб.; — доначисления НДС за 1 квартал 2019 года в сумме 550 руб. (отсутствие источников возмещения НДС — ООО «Инсатком-В» ИНН 3442051800) и причитающихся сумм штрафа и пени; — доначисления НДС за 4 квартал 2019 года в сумме 249 руб. (отсутствие источников возмещения НДС — ООО «Ваши информационно-правовые системы ИНН 3444154382) и причитающихся сумм штрафа и пени; — в части доначисления НДС за 4 квартал 2019 года в сумме 1150 руб. (отсутствие источников возмещения НДС — ООО «Агро-Сервис» ИНН 3446015000) и причитающихся сумм штрафа и пени.
Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 17.10.2023 заявленные требования удовлетворены в части. Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району города Волгограда от 20.09.2022 N 2360 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части доначисления НДС в размере 21 959 884 руб. и начисленных на указанную сумму штрафа и пени, налога на прибыль в размере 9 361 092 руб., штрафа в размере 919 458 руб., пени в размере 2 686 531,95 руб. На Инспекцию Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району города Волгограда возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Финагро Трейд». Производство по делу в остальной части прекращено.
Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2024 решение Арбитражного суда Волгоградской области оставлено без изменения.
Инспекция, не согласившись с решением суда первой инстанции и постановлением суда апелляционной инстанции в части признания недействительным решения от 20.09.2022 N 2360, обратилась в суд с жалобой, в которой просит его отменить, направить дело на новое рассмотрение.
В обоснование своей позиции Инспекция ссылается на формальное создание ООО «Финагротех», занижении ООО «Финагро Трейд» дохода (выручки) от реализации товаров (работ, услуг) в связи с вовлечением в предпринимательскую деятельность взаимозависимого лица ООО «Финагротех», применяющего специальный режим налогообложения в виде УСН, и фактически являющимся с проверяемым налогоплательщиком единым хозяйствующим субъектом. По мнению налогового органа, взаимозависимость участников позволила создать схему минимизации налоговых обязательств по налогу на прибыль и НДС путем исключения части доходов ООО «Финагро Трейд» из подлежащих налогообложению по общеустановленной системе и отнесения их к категории доходов, для которых применяется специальный налоговый режим в виде УСН.
В отзывах на кассационную жалобу общество доводы жалобы отклонило, просило оставить принятые судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.
Представители налоговых органов в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.
Представители общества в судебном заседании отклонили кассационную жалобу по основаниям, изложенным в отзывах.
Иные лица, участвующие в деле, в судебное заседание своих представителей не направили, о месте и времени судебного заседания извещены надлежащим образом.
В соответствии со статьями 156, 284 АПК РФ судебная коллегия рассмотрела кассационную жалобу без участия указанных лиц.
Инспекцией в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) на основании решения от 30.12.2021 N 6 проведена выездная налоговая проверка ООО «Финагро Трейд» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, результаты которой отражены в акте проверки от 28.06.2022 N 6422.
По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки и возражений налогоплательщика, Инспекцией вынесено решение от 20.09.2022 N 2360 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения на основании пункта 1, пункта 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в общем размере 2 130 036 руб. Кроме того, названным решением налогоплательщику доначислены НДС, налог на прибыль организаций и транспортный налог в общей сумме 31 323 715 руб., пени в общей сумме 11 279 944,01 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области от 27.12.2022 N 1315 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с решением Инспекции от 20.09.2022 N 2360 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, ООО «Финагро Трейд» обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ.
Удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из того, что Инспекция не доказала факт создания ООО «Финагро Трейд» противоправной схемы «дробления» бизнеса, направленной исключительно на минимизацию налоговых обязательств. Налогоплательщик и спорное взаимозависимое общество являются отдельными независимыми хозяйствующими субъектами. С учетом изложенного, суды пришли к выводу о том, что у налогового органа не имелось оснований для доначисления ООО «Финагро Трейд» налогов по общей системе налогообложения.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, проверив в соответствии со статьей 286 АПК РФ правильность применения судами норм материального и процессуального права, оснований для удовлетворения жалобы не находит.
В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 2 и частью 3 статьи 201 АПК РФ, а также разъяснениями, изложенными в пункте 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», ненормативный правовой акт может быть признан недействительным, а решения и действия незаконными при одновременном их несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
Нормами пункта 2 статьи 54.1 НК РФ определены условия, при одновременном соблюдении которых, в случае отсутствия обстоятельств, установленных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, налогоплательщик вправе по имевшим место сделкам (операциям) уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога с правилами соответствующей главы части второй НК РФ.
К таким условиям относятся следующие обстоятельства: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога (подпункт 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ); обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ).
Согласно статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон о бухгалтерском учете) первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты.
Также положениями Закона о бухгалтерском учете предусмотрено, что своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.
В силу статьи 346.12 НК РФ налогоплательщиками упрощенной системы налогообложения (далее — УСН) признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ.
В соответствии со статьей 346.11 НК РФ применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса), налога на имущество организаций. Организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 настоящего Кодекса.
В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.
Согласно пунктам 3 — 5 указанного Постановления налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 6 Постановления N 53, постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 N 15570/12, существенными обстоятельствами при рассмотрении спора о применении схемы «дробление бизнеса», помимо отношений взаимозависимости, является выявление факта искусственного разделения единого производственного (иного хозяйственного, управленческого) процесса, фактически осуществляемого налогоплательщиком, на отдельные части с их формальным отнесением на взаимозависимых лиц, которые лишены экономической самостоятельности и собственной деятельности фактически не осуществляют, реквизиты которых используются в целях выведения части выручки и получения налоговой выгоды при налогообложении группы лиц в целом.
В ходе выездной налоговой проверки выявлены обстоятельства, свидетельствующие об использовании налогоплательщиком схемы ухода от налогообложения за счет формального разделения бизнеса через взаимозависимое лицо ООО «ФИНАГРОТЕХ», применяющего специальный режим налогообложения УСН, путем «дробления» бизнеса, в результате чего обществом нарушены положения пункта 1 статьи 54.1 НК РФ в виде занижение налоговой базы при исчислении налога на прибыль и НДС. Взаимозависимость участников позволила создать схему минимизации налоговых обязательств по налогу на прибыль и НДС путем исключения части доходов ООО «ФИНАГРОТРЕЙД» из подлежащих налогообложению по общеустановленной системе и отнесения их к категории доходов, для которых применяется специальный налоговый режим в виде УСН.
Указанные нарушения, по мнению инспекции, подтверждается совокупностью установленных проверкой фактов, а именно: учредителем и руководителем ООО «Финагро Трейд» и ООО «Финагротех» является одно лицо; общества осуществляют идентичные виды деятельности; в ходе хозяйственной деятельности осуществляется перераспределение покупателей дождевальных машин между ООО «Финагро Трейд» и ООО «Финагротех» в зависимости от применяемого покупателями режима налогообложения, приобретение сельскохозяйственной техники (дождевальные (оросительные) машины Western) у одного и того же иностранного поставщика, приобретение иных идентичных товаров у одних поставщиков; регионы рынка сбыта дождевальных машин идентичны. Офисы организаций расположены в одном здании, в соседних помещениях, а производственный цех, где производятся ремонтные работы сельхозтехники, занимает единое помещение, без разделения на зоны ООО «Финагро Трейд» и ООО «Финагротех»; ряд физических лиц получали доход одновременно в данных организациях или переходили из одной организации в другую; доверенности для представления интересов в банковских учреждениях выданы одним и тем же лицам. Информация о продукции размещена на едином сайте, общества используют единые общие номера телефонов и адреса электронной почты; расчетные счета открыты в одних и тех же кредитных учреждениях; совпадение IP-адресов. Оформление между взаимозависимыми лицами договоров беспроцентного займа, в которых ООО «Финагро Трейд» и ООО «Финагротех» выступают как в роли заемщиков, так и в роли займодавцев. Оказание транспортно-экспедиционных услуг одними и теми же организациями. Позиционирование покупателями данных организаций как единого хозяйствующего субъекта; вывод денежных средств ООО «Финагро Трейд» и ООО «Финагротех» через подконтрольных лиц.
Отклоняя доводы налогового органа, суды исходили из пояснений директора и учредителя ООО «Финагротех» Черячукина В.Н., о том, что ООО «Финагротех» создавалось для расширения регионов продаж (протокол допроса свидетеля от 14.04.2022 N 147).
Как установил налоговый орган, исходя из фактической деятельности организаций, одним из основных видов деятельности и ООО «ФИНАГРОТРЕЙД» и ООО «ФИНАГРОТЕХ» является торговля оптовая машинами, оборудованием и инструментами для сельского хозяйства (46.61), которые используются сельхозтоваропроизводителями для гидромелиоративных мероприятий.
В то же время, в связи с отсутствием достаточного объема собственных средств, подавляющее число сельхозтоваропроизводителей в проверяемый период приобретало оборудование, машины, механизмы, мелиоративную технику и другие основные средства, в значительной доле за счет субсидий из бюджета на основании федеральной целевой программы «Развитие мелиорации земель сельскохозяйственного назначения России на 2014 — 2020 годы».
Финансирование мероприятий указанной выше программы осуществлялось Министерством сельского хозяйства Российской Федерации совместно с уполномоченными органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации на основе региональных программ развития мелиорации сельскохозяйственных земель региона на период с 2014 по 2020 годы и соглашений (договоров) о реализации Программы, заключаемых Министерством сельского хозяйства Российской Федерации с уполномоченными органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации (раздел VIII Концепцию федеральной целевой программы «Развитие мелиорации земель сельскохозяйственного назначения России на 2014 — 2020 годы», утвержденной распоряжением Правительства РФ от 22.01.2013 N 37-р).
В указанной Концепции федеральной целевой программы «Развитие мелиорации земель сельскохозяйственного назначения России на 2014 — 2020 годы» вопрос о включении/не включении налога на добавленную стоимость в суммы субсидий никак не регламентировался.
Судами учтены доводы ООО «Финагро Трейд» о том, что 30.11.2012 Правительство Кабардино-Балкарской Республики издало постановление N 272-ПП «О Правилах предоставления в Кабардино-Балкарской Республике сельскохозяйственным товаропроизводителям субсидий в рамках реализации мероприятий ведомственной программы «Развитие мелиоративного комплекса России» и мероприятий в области мелиорации земель сельскохозяйственного назначения», в соответствии с которым субсидии в рамках реализации государственной программы КБР предоставляются сельхозтоваропроизводителям в целях возмещения фактически осуществленных ими расходов без учета налога на добавленную стоимость, что прямо указано в пункте 3.1 указанных Правил.
Правительством Ростовской области было издано постановление от 12.07.2012 N 627 «О порядке предоставления субсидий сельскохозяйственным товаропроизводителям (кроме граждан, ведущих личное подсобное хозяйство) на возмещение части затрат на строительство, реконструкцию и техническое перевооружение мелиоративных систем общего и индивидуального пользования и отдельно расположенных гидротехнических сооружений, принадлежащих им на праве собственности или переданных им в пользование в установленном порядке (за исключением затрат, связанных с проведением проектных и изыскательских работ и (или) подготовкой проектной документации в отношении указанных объектов)», которым утвердило Положение о порядке предоставления субсидий сельскохозяйственным товаропроизводителям (кроме граждан, ведущих личное подсобное хозяйство) на возмещение части затрат на строительство, реконструкцию и техническое перевооружение мелиоративных систем общего и индивидуального пользования и отдельно расположенных гидротехнических сооружений, принадлежащих им на праве собственности или переданных им в пользование в установленном порядке (за исключением затрат, связанных с проведением проектных и изыскательских работ и (или) подготовкой проектной документации в отношении указанных объектов). В соответствии с пунктом 3 указанного Положения, субсидии предоставляются сельскохозяйственным товаропроизводителям по фактически произведенным и оплаченным затратам без НДС.
Правительством Воронежской области принято постановление от 06.03.2015 N 142 «Об утверждении порядка предоставления в 2015 — 2017 годах субсидий из областного бюджета сельскохозяйственным товаропроизводителям (кроме граждан, ведущих личное подсобное хозяйство) на возмещение части затрат на строительство, реконструкцию и техническое перевооружение мелиоративных систем общего и индивидуального пользования и отдельно расположенных гидротехнических сооружений и на агролесомелиоративные мероприятия — реконструкцию или создание защитных лесных насаждений». Пункт 5 указанного Порядка содержит формулу, по которой рассчитывается размер субсидии на возмещение части затрат получателя, в данной формуле размер фактических затрат получателя субсидий не включает НДС.
Аналогичные нормативные акты приняты и правительствами ряда других субъектов Российской Федерации (Астраханской области, Республики Калмыкия, Ставропольского края, Карачаево-Черкесской Республики).
Таким образом, общество отметило, что по состоянию на 2015 — 2016 годы в ряде субъектов Российской Федерации, в которых ООО «ФИНАГРО ТРЕЙД» планировало наладить или увеличить объем продаж, сложилась ситуация, при которой сельскохозяйственным товаропроизводителям, использующим специальные режимы налогообложения, было экономически невыгодно заключать субсидируемые сделки с контрагентом, являющимся плательщиком НДС: сельхозтоваропроизводители не могли возместить из бюджета уплаченные при покупке техники суммы НДС и не могли покрыть их за счет субсидий.
Основной целью налогоплательщика при создании ООО «Финагротех» являлось не получение необоснованной налоговой выгоды, а увеличение объема продаж за счет привлечения значительной доли сельскохозяйственных товаропроизводителей, использующих специальные режимы налогообложения, в соседних с Волгоградской областью регионах; создание и деятельность ООО «Финагротех» обусловлены разумными экономическими причинами (целями делового характера).
Отклоняя ссылку налогового органа на пункт 4 Правил предоставления и распределения субсидий из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации на создание системы поддержки фермеров и развитие сельской кооперации (Приложение N 6 к Государственной программе развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия) суды исходили из следующего.
На момент создания ООО «ФИНАГРОТЕХ» (25.03.2016) Постановление Правительства Российской Федерации от 14.07.2012 N 717 «О Государственной программе развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия» действовало в редакции от 19.12.2014, в которой Приложение N 6 отсутствовало.
Судами отмечено, что правила предоставления и распределения субсидий из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации на создание системы поддержки фермеров и развитие сельской кооперации (Приложение N 6) не регулируют порядок возмещения затрат на строительство, реконструкцию и техническое перевооружение мелиоративных систем и гидротехнических сооружений и на агромелиоративные мероприятия, что следует из содержания пункта 1 данных Правил.
Судами также указано, что тот факт, что контрагенты ООО «Финагротех» — ООО Торговый дом Югагропромсервис» и ООО «Югагрополив» — применяли УСН и приобретали мелиоративную технику не для собственных производственных целей, а для последующей перепродажи сельхозтоваропроизводителям на специальных режимах налогообложения, не опровергает основную цель создания ООО «Финагротех» — расширение рынка продаж за счет привлечения сельскохозяйственных товаропроизводителей, использующих специальные режимы налогообложения.
Доводы общества о наличии деловой цели создания контрагента налоговым органом не опровергнуты.
Суды исходили из того, что вывод налогового органа о «перераспределении денежных потоков» между налогоплательщиком и ООО «ФИНАГРОТЕХ» не подкреплен материалами проверки.
Так, в рамках схемы «дробления бизнеса» перераспределение денежных потоков предполагает искусственное направление денежных средств на счета организации, использующей специальный режим налогообложения, без их возврата, с целью уменьшения налогооблагаемой базы.
Между тем, отношения по договорам займа между ООО «ФИНАГРО ТРЕЙД» и ООО «ФИНАГРОТЕХ» носили исключительно возвратный характер, что прямо подтверждается материалами проверки, самим налоговым органом не оспаривается.
Материалами дела подтверждаются доводы общества о том, что хозяйственные операции (поставка мелиоративной и иной сельскохозяйственной техники и запчастей) ООО «ФИНАГРО ТРЕЙД» и ООО «ФИНАГРОТЕХ» не взаимосвязаны; ООО «ФИНАГРОТЕХ» не выступало посредником при осуществлении данных хозяйственных операций.
Суды согласились с доводами общества о том, что в отношениях между налогоплательщиком и ООО «Финагротех» отсутствует такой важный признак, как осуществление транзитных платежей. Данные обстоятельства подтверждены налоговым органом при вынесении решения.
В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, при этом недопустимо доначисление налогов, исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата.
В нарушение принципа добросовестности налогового администрирования налоговым органом проигнорированы имеющиеся в материалах дела показания других свидетелей, не подтверждающие заранее предопределенные налоговым органом выводы.
Проанализировав показания свидетелей (Струка Н.В. (протокол допроса свидетеля от 16.05.2022 N 162), Белова Ю.А. (протокол допроса свидетеля от 16.05.2022 N 154), Голова Л.И. (протокол допроса свидетеля от 17.05.2022 N 546), Жадана В.И. (протокол допроса свидетеля от 17.05.2022 N 217)), суды пришли к выводу о том, что указанные показания подтверждают обычное ведение бизнеса и обычные способы возникновения деловых контактов с контрагентами.
Доводы налогового органа о том, что контрагенты налогоплательщика и ООО «ФИНАГРОТЕХ» совпадают, рассмотрены судами и обоснованно отклонены.
Общество суду представило доказательства, что в 2018 году из 314 поставщиков налогоплательщика и 153 поставщиков ООО «ФИНАГРОТЕХ» общими являлись только 53 поставщика, что составляет менее 17% от общего числа поставщиков налогоплательщика; в 2019 году — из 235 поставщиков налогоплательщика и 166 поставщиков ООО «ФИНАГРОТЕХ» общими являлись 70 поставщиков (менее 30%); в 2020 году — из 248 поставщиков налогоплательщика и 149 поставщиков ООО «ФИНАГРОТЕХ» общими являлись 68 поставщиков (27%).
Содержащиеся в решении выводы о деятельности налогоплательщика и ООО «ФИНАГРОТЕХ» за весь период с 2018 года по 2020 год включительно основаны, в том числе, на показаниях свидетелей Могилина И.А. и Григи И.В. При этом проверяющими не принято во внимание, что Могилин И.А. работал в ООО «ФИНАГРОТЕХ» только до мая 2018 года, а Грига И.В. работала в ООО «ФИНАГРО ТРЕЙД» менее двух месяцев и только до 29.01.2018 в должности специалиста по закупкам (менеджера).
Таким образом, Грига И.В. в силу ограниченных служебных компетенций и короткого срока работы не располагала сведениями о деятельности налогоплательщика в течение практически всего периода, за который производилась налоговая проверка, а Могилину И.А. не могли быть известны сведения о деятельности ООО «ФИНАГРОТЕХ» ИНН 3443129016 за период с июня 2018 года по 2020 год включительно.
В то же время, все выводы проверяющих о том, что «вне зависимости от того, где официально данные лица (сотрудники налогоплательщика и ООО «ФИНАГРОТЕХ») трудоустроены, выполняли должностные обязанности и в ООО «ФИНАГРО ТРЕЙД», и/или ООО «ФИНАГРОТЕХ», сделаны именно на основании показаний Грига И.В., проработавшей у налогоплательщика менее 2-х месяцев.
Налоговый орган при доначислении суммы налога на добавленную стоимость производил расчет суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, исходя из данных о выручке от реализации товаров (работ, услуг), отраженной ООО «ФИНАГРОТЕХ» в книгах учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения за 2018-2019 годы и налоговых деклараций по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2020 год.
При этом, ООО «ФИНАГРОТЕХ», применяя в 2018-2020 годах упрощенную систему налогообложения (УСНО), определяло доходы в целях налогообложения, исходя из поступлений денежных средств на счетах в банках за товары (работы, услуги), в соответствии с положениями главы 26.2 НК РФ.
Однако, выручка от реализации товаров (работ, услуг), определяемая в соответствии с положениями главы 21 НК РФ, отражается по счетам учета доходов и расходов 90, 91.
При доначислении суммы налога на прибыль организаций налоговый орган произвел расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, исходя из данных о выручке от реализации товаров (работ, услуг), отраженной ООО «ФИНАГРОТЕХ» в книгах учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения за 2018-2019 годы и налоговых деклараций по УСНО за 2020 год.
Как указало общество, очевидным является отличие законодательно установленных условий для признания расходов налогоплательщиками, применяющими УСНО, и налогоплательщиками налога на прибыль организаций. Так, в состав расходов, уменьшающих полученные налогоплательщиком доходы по УСНО, включаются расходы при одновременном выполнении условий их оплаты, документального подтверждения получения (оприходования) в учете, использования в производственных целях.
Тем самым, для признания расходов при применении УСНО, в общем случае, должно выполняться дополнительное условие оплаты расходов.
Таким образом, суды согласились с доводами общества о том, что в ходе выездной налоговой проверки налоговый орган не в полной мере реализовал свои правомочия, вследствие чего им были использованы ненадлежащие исходные данные для расчетов. Последнее нарушает принцип добросовестности применительно к налоговому администрированию.
Также суды исходили из того, что вывод налогового органа о том, что документы, оформленные по взаимоотношениям налогоплательщика с ИП Зарубиной Г.А., а также ИП Алиевым Л.Т. носят формальный характер, не подкреплены какими-либо доказательствами и основаны на предположениях.
Инспекция указала, что сумма неправомерного завышения расходов по взаимоотношениям с взаимозависимым лицом ИП Зарубиной Г.А. и подконтрольным ИП Алиевым Л.Т. составила 88 147 227 руб., в то время, как из представленных обществом пояснений усматривается, что общая сумма оборотов между налогоплательщиком и ИП Алиевым Л.Т. в проверяемый период составила 19 511 887,40 руб., между налогоплательщиком и ИП Зарубиной Г.А. — 29 915 152,39 руб.
Вменяемая налогоплательщику схема дробления бизнеса и вывода денежных средств с ООО «Финагротех» через индивидуального предпринимателя Зарубину Г.А. и индивидуального предпринимателя Алиева Л.Т. с точки зрения «налоговой оптимизации» также материалами дела не подтверждается.
Как пояснило общество, применение ООО «Финагротех» УСН уже освобождает данную организацию от обязанности по уплате налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость (статья 346.11 НК РФ) и с учетом положений статьи 346.17 НК РФ делает бессмысленным какой-либо вывод денежных средств через третьих лиц.
Более того, в результате заключения и исполнения сделок между ООО «ФИНАГРОТЕХ» и ИП Зарубиной Г.А. и ИП Алиевым Л.Т. появляются новые объекты налогообложения УСНО — доходы, полученные соответственно ИП Зарубиной Г.А. и ИП Алиевым Л.Т. по указанным сделкам.
С учетом изложенного, суды согласились с доводами общества о том, что с точки зрения «налоговой оптимизации», налоговая база не только не занижалась, но происходило двойное налогообложение доходов, полученных ООО «ФИНАГРОТЕХ» ИНН 3443129016 от покупателей техники и оборудования, и, как следствие, двойная уплата налогов всеми участниками предполагаемой «схемы», что является прямой противоположностью вменяемой проверяющими «схеме налоговой оптимизации».
Выводы проверяющих о том, что ИП Зарубина Г.А., а также ИП Алиев Л.Т. не вели в проверяемый период реальную хозяйственную деятельность, противоречат пояснениям указанных лиц и общества, а также не соответствуют обстоятельствам дела.
В ходе проверки налоговым органом установлено: наличие у ИП Алиева Л.Т. достаточного для осуществления деятельности количества работников (до 12 человек); наличие во владении у ИП Зарубиной Г.А. и у ИП Алиева Л.Т. транспортных средств; наличие во владении ИП Зарубиной Г.А. нежилого недвижимого имущества; осуществление ИП Алиевым Л.Т. подрядных работ по монтажу мелиоративных систем и по ремонту сельскохозяйственной техники; заключение ИП Зарубиной Г.А. и ИП Алиевым Л.Т. сделок с третьими лицами, никак не связанными с налогоплательщиком.
Вывод налогового органа о том, что директор и участник ООО «ФИНАГРО ТРЕЙД» Черячукин В.Н. связан родственными связями с ИП Зарубиной Г.А., в связи с чем, по мнению ИФНС, последняя является подконтрольным, взаимозависимым лицом по отношению к налогоплательщику, суды признали несостоятельным. Сам факт наличия родственных отношений о фиктивности хозяйственных отношений не свидетельствует.
Выводы налогового органа о том, что отношения налогоплательщика с ИП Зарубиной Г.А. носят «фиктивный характер» и что целью отношений с ИП Зарубиной Г.А. являлось «лишь использование реквизитов ИП с целью вывода наличных денежных средств», не соответствуют материалам проверки и основаны на неправильной интерпретации документов проверяющими.
Проверяющими сделан ряд необоснованных выводов по взаимоотношениям контрагента налогоплательщика ИП Зарубиной Г.А. с ИП Казаченко О.В. в рамках договора аренды от 01.05.2017. Налоговый орган указал, что арендная плата по договору аренды не облагалась НДС, однако данное утверждение прямо противоречит пункту 3.2 договора аренды от 01.05.2017, счетам-фактурам, актам, предоставленным ИП Казаченко О.В., выпискам по расчетному счету ИП Зарубиной Г.А.
Проанализировав договор аренды от 01.05.2017, налоговый орган сделал вывод об отсутствии у ИП Зарубиной Г.А. права сдавать помещения в субаренду, основываясь исключительно лишь на положениях пункта 1.2. При этом, налоговым органом проигнорировано содержание других пунктов договора аренды: пункт 5.2.15 предусматривал право сдачи в субаренду с согласия арендодателя; пункт 6.3 предусматривал ответственность в виде штрафа в том числе за сдачу ИП Зарубиной Г.А. помещения в субаренду без согласия ИП Казаченко О.В.
Согласно выпискам по расчетному счету ИП Зарубиной Г.А., на расчетный счет ИП Казаченко О.В. ежемесячно производилась оплата потребленной электроэнергии; кроме того, производилась «оплата оборудования». Все платежи производились на основании счетов ИП Казаченко О.В. и включали в себя НДС.
Налоговый орган обосновывает свой вывод об отсутствии переменной части арендной платы по взаимоотношениям ИП Казаченко О.В. и ИП Зарубиной Г.А. тем, что ИП Зарубиной Г.А. переменная часть арендной платы в адрес налогоплательщика не выставлялась, то есть, налоговым органом смешиваются два разных правоотношения между разными лицами.
Исходя из материалов проверки, все платежи производились Зарубиной Г.А. на основании счетов ИП Казаченко О.В. включали в себя НДС, однако инспекцией счета от 31.01.2018, 16.03.2018, 31.03.2018, N 3 от 11.04.2018, 30.04.2018, 10.05.2018, 21.05.2018, 15.06.2018, 16.08.2018, N 365 от 21.08.2018, 10.09.2018, N 411 от 19.02.2019, N 641 от 15.03.2019, N 1451 от 31.05.2019, 20.06.2019, N 74 от 26.07.2019, N 2490 от 29.08.2019 у ИП Казаченко О.В. не истребовали.
Таким образом, налоговый орган не истребовал и не исследовал все необходимые доказательства, то есть, не провел все необходимые мероприятия налогового контроля. Кроме того, данные обстоятельства опровергают вывод налогового органа о том, что целью отношений налогоплательщика с ИП Зарубиной Г.А. являлось занижение налоговой базы.
В обоснование своей позиции общество отметило, что, учитывая, что ИП Казаченко О.В. является плательщиком НДС, а ИП Зарубина Г.А. находится на УСН, включение ИП Зарубиной Г.А. в «схему» лишено всякого смысла, так как ООО «ФИНАГРО ТРЕЙД» при данных взаимоотношениях лишено возможности уменьшить налогооблагаемую базу путем принятия к вычету выставленных ИП Казаченко О.В. сумм НДС.
Относительно взаимоотношений между ИП Зарубиной Г.А. и ИП Ланг А.И., согласно пункту 4.1 договора аренды N 01/07-19 от 01.07.2019 оплата за электроэнергию и отопление не включались в сумму арендной платы и оплачивались ИП Зарубиной Г.А. дополнительно.
По мнению налогового органа, договоры беспроцентного займа между ИП Зарубиной Г.А. и ООО «ФИНАГРО ТРЕЙД», ООО «ФИНАГРОТЕХ» заключались с целью вывода денежных средств со счетов ИП Зарубиной Г.А.
При этом инспекцией проигнорированы данные выписки по расчетному счету ИП Зарубиной Г.А. Так, ИП Зарубина Г.А. заключала договор беспроцентного займа от 15.05.2018 N 2 с ООО «ОБЛАГРО» и договор беспроцентного займа от 23.07.2019 N 12 с ИП Караваевой Н.В.; исходя из данных выписки по расчетному счету, обороты между ИП Зарубиной Г.А. и указанными выше лицами сравнимы с оборотами между ИП Зарубиной Г.А. и налогоплательщиком.
Налоговым органом также проигнорированы данные из выписки по расчетному счету ИП Зарубиной Г.А., подтверждающие наличие в проверяемый период отношений ИП Зарубиной Г.А. с ООО «Вектор» по аренде недвижимого имущества по договорам аренды от 05.01.2019 N 2А (арендная плата — 121 017,65 рублей в месяц) и от 01.01.2020 N ЗА (арендная плата — 51 930 рублей в месяц).
Учитывая, что ООО «Вектор», ООО «ЮК «Правовые решения» и ООО «Руслогос» являются плательщиками НДС, что прямо указано в выписке, а ИП Зарубина Г.А. находится на УСН, включение ИП Зарубиной Г.А. в «схему» также лишено всякого смысла, так как ООО «ФИНАГРО ТРЕЙД» при данных взаимоотношениях лишено возможности уменьшить налогооблагаемую базу путем принятия к вычету выставленных ООО «Вектор» сумм НДС.
Вывод налогового органа о том, что ИП Алиев Л.Т. является подконтрольным, взаимозависимым лицом по отношению к директору и участнику ООО «ФИНАГРО ТРЕЙД» Черячукину В.Н. и налогоплательщику, также не подтверждается достаточными доказательствами.
Согласно материалам проверки, ИП Алиев Л.Т. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя МИФНС России N 5 по Волгоградской области 23.01.2020, а производственную (предпринимательскую) деятельность фактически начал в феврале 2020 года. В то же время, Алиев Л.Т. уволился из ООО «ФИНАГРО ТРЕЙД» 31.01.2020 (приказ от 31.01.2020 N 1), то есть, в период осуществления деятельности в качестве индивидуального предпринимателя Алиев Л.Т. уже не являлся лицом, подчиняющимся Черячукину В.Н. по должностному положению и не подпадал под признаки взаимозависимого лица, указанные в статье 105.1 НК РФ.
Вывод инспекции о том, что при регистрации индивидуального предпринимателя в 2020 году Алиевым Л.Т. и оформлении договоров с ООО «Финагро Трейд» и ООО «Финагротех», его должностные обязанности по сравнению с 2018-2019 годами не изменились, является несостоятельным с учетом увольнения Алиева Л.Т. из ООО «ФИНАГРО ТРЕЙД» 31.01.2020.
Налоговый орган относит взаимоотношения налогоплательщика с ИП Алиевым Л.Т. к схеме дробления бизнеса, в том числе, по признаку использования одних и тех же сотрудников.
При этом только один из работников (8,3%) ИП Алиева Л.Т. в проверяемый период работал по совместительству и получал доход в ООО «ФИНАГРО ТРЕЙД» и у ИП Алиева Л.Т., причем на протяжении только 1 месяца, и был принят на работу к ИП Алиеву Л.Т. через 10 месяцев после регистрации последнего в качестве ИП и начала им производственной деятельности (декабрь 2020 года); остальные работники ИП Алиева Л.Т. получали доход только у ИП Алиева Л.Т.
Количество работников, поступивших на работу к ИП Алиеву Л.Т. непосредственно после работы в ООО «ФИНАГРОТЕХ», составило только 50% от общей численности работников ИП Алиева Л.Т.; остальные работники поступили на работу к ИП Алиеву Л.Т. после работы в других организациях (листы 200 — 201 акта налоговой проверки).
Учитывая, что около 50% работников заключили трудовые договоры с ИП Алиевым Л.Т. в различные периоды времени (неодномоментно) и не были переведены непосредственно из ООО «ФИНАГРО ТРЕЙД» или ООО «ФИНАГРОТЕХ» (листы 200 — 201 акта проверки), а также, что заработная плата части бывших работников ООО «ФИНАГРОТЕХ» даже снизилась (листы 213 — 214 акта проверки), суды признали обоснованным доводы общества о том, что в данном случае имел место обычный набор персонала в ходе обычной экономической деятельности при создании бизнеса, а не «миграция» персонала в процессе дробления бизнеса.
Суды признали обоснованными доводы заявителя и третьего лица о том, что наличие у предпринимателя и общества иногда общих покупателей и поставщиков обусловлен спецификой сферой деятельности, а заказчиками и покупателями в основном выступают одни и те же клиенты, что не является нарушением законодательства Российской Федерации.
Ссылки налогового органа на один и тот же состав работников у проверяемого налогоплательщика и его взаимозависимого лица, являются несостоятельными, поскольку в данном случае совпадение трудовых ресурсов наблюдалось лишь в отношении управленческого, бухгалтерского и вспомогательного персонала, что объясняется различием видов деятельности обществ. При этом наличие трудовой деятельности по совместительству у части сотрудников вовсе не означает совпадения должностных обязанностей, так как сотрудники трудоустроенные таким образом, разграничивают свои обязанности в различных организациях, о чем свидетельствуют показания свидетелей, опрошенных в ходе проверки.
Таким образом, суды, проанализировав материалы дела в совокупности, пришли к выводу о том, что налоговым органом проигнорированы доводы о том, что основной целью создания ООО «ФИНАГРОТЕХ» являлось не получение необоснованной налоговой выгоды, а увеличение объема продаж за счет привлечения значительной доли сельскохозяйственных товаропроизводителей, использующих специальные режимы налогообложения, в соседних с Волгоградской областью регионах, то есть, создание и деятельность ООО «ФИНАГРОТЕХ» обусловлены разумными экономическими причинами (целями делового характера).
В нарушение части 1 статьи 65 АПК РФ налоговым органом не доказана совокупность обстоятельств направленности действий обществ исключительно либо преимущественно на минимизацию налогового бремени путем дробления бизнеса. Признак подконтрольности организаций одним и тем же лицам не свидетельствует о недобросовестности действий обществ, поскольку они являются самостоятельными субъектами хозяйственных и налоговых отношений, самостоятельно исполняли обязательства в рамках уставной деятельности, самостоятельно ведут учет своих доходов и расходов, исчисляют налоги и представляют в налоговый орган по месту учета налоговую отчетность.
Также, из оспариваемого решения налогового органа не следует, что выручка ООО «Финагротех» каким либо образом поступает в ООО «Финагро Трейд».
Доказательств того, что денежные средства, полученные указанными юридическими лицами, объединялись ими, в частности, путем перечисления кому-либо из налогоплательщиков либо, что указанные организации, получив чистую прибыль, использовали ее совместно для тех или иных целей, налоговым органом также не представлено.
В ходе налоговой проверки не установлено зачисление выручки одной организации на счета другой организации, совершение транзитных операций между организациями, нехарактерные финансовые операции, вывод финансовых средств на счета физических лиц, учредителей.
Кроме того, создание нового юридического лица не связано с фактом приближения ООО «Финагро Трейд» к «порогу», ограничивающему применение УСН, так как налогоплательщик находился на общей системе налогообложения (ОСН).
Исследовав и оценив по правилам статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, суды пришли к выводу о том, что налоговый орган не представил доказательств по обстоятельствам, перечисленным в пункте 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», которые бы прямо свидетельствовали о направленности действий обоих обществ на незаконную оптимизацию налогообложения посредством применения специальных налоговых режимов. Напротив, представленные документы свидетельствуют о том, что общества имели самостоятельные деловые цели; с момента своего образования, то есть задолго до спорного налогового периода, находились в сфере контроля как налогового органа, так и иных контролирующих государственных органов, осуществляли свои права и обязанности в соответствии с приобретенным статусом хозяйствующего субъекта.
Доказательств совершения обществом и третьими лицами согласованных действий, направленных исключительно на создание оснований для получения налоговой выгоды, в материалы дела не предоставлено.
При таких обстоятельствах у налогового органа отсутствовали объективные основания для доначисления ООО «Финагро Трейд» налогов по общей системе налогообложения.
Таким образом, решение налогового органа в обжалуемой части правомерно признано судами недействительным.
Суд кассационной инстанции признает выводы судов соответствующими обстоятельствам спора и основанными на правильном применении норм права, в связи с чем возражения налогового органа не опровергают позицию судов и не свидетельствуют о неправильном применении ими норм права или допущенной ошибке.
Доводы, изложенные в кассационной жалобе тождественны тем доводам, которые являлись предметом рассмотрения судами, им дана надлежащая правовая оценка, основания для ее непринятия у кассационной инстанции отсутствуют.
По существу доводы кассационной жалобы сводятся к переоценке выводов судов первой и апелляционной инстанций, что в силу положений статьи 286 и части 2 статьи 287 АПК РФ не допускается в суде кассационной инстанции.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

постановил:

решение Арбитражного суда Волгоградской области от 17.10.2023 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2024 по делу N А12-7270/2023 оставить без изменения, кассационную жалобу — без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья И.Ш.ЗАКИРОВА